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翟佳威 01 現(xiàn)金折扣的定義 關(guān)于現(xiàn)金折扣的定義，在2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》中定義：現(xiàn)金折扣是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。在企業(yè)所得稅方面，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）所述，債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣。增值稅方面雖然沒有類似關(guān)于現(xiàn)金折扣的直接定義，但是采取“賒銷”、“分期收款”等方式也可能涉及現(xiàn)金折扣。 02 現(xiàn)金折扣的會計處理 雖然舊收入準(zhǔn)則對現(xiàn)金折扣有明確的定義，但是在2017年財政部頒布的新收入準(zhǔn)則中則換了新的說法，會計處理也發(fā)生改變。舊準(zhǔn)則第六條規(guī)定，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售收商品的收入?，F(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。 新收入準(zhǔn)則引入了“可變對價”的概念?？勺儗r是指企業(yè)與客戶的合同中約定因折扣、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、激勵措施、業(yè)績獎金、索賠等因素可能變化的對價或者企業(yè)有權(quán)收取對價金額，將根據(jù)或有事項的發(fā)生有所不同的情況。因此，新收入準(zhǔn)則下現(xiàn)金折扣應(yīng)當(dāng)按照可變對價進(jìn)行會計處理，即按期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價的最佳估計數(shù)，以最佳估計數(shù)確認(rèn)收入。同時，準(zhǔn)則中也規(guī)定了對最佳估計數(shù)的限制，即包含可變對價的交易價格，應(yīng)當(dāng)不超過在相關(guān)不確定性消除時，累計已確認(rèn)的收入極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。交易價格后續(xù)發(fā)生變動的，按合同開始日的基礎(chǔ)將后續(xù)變動分?jǐn)傊粮髀募s義務(wù)。 03 現(xiàn)金折扣的增值稅處理 目前增值稅上現(xiàn)金折扣（也稱做“銷售折扣”）的處理雖無政策直接規(guī)定，但達(dá)成共識的是，按扣除折扣前的金額確認(rèn)銷售額征收增值稅，即折扣部分應(yīng)征收增值稅。但是筆者認(rèn)為，在新收入準(zhǔn)則下，尤其是企業(yè)已全面實(shí)行新準(zhǔn)則，無論從業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)、稅法原理還是會計處理上，“共識”的現(xiàn)金折扣增值稅處理已經(jīng)經(jīng)不起推敲。然而稅收法條相較于會計制度剛性更強(qiáng)，約束力更大，此處不另做討論，暫按原處理方法處理。 04 現(xiàn)金折扣的企業(yè)所得稅處理及稅會差異 根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規(guī)定，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時作為財務(wù)費(fèi)用扣除?？梢娖髽I(yè)所得稅的處理與舊收入準(zhǔn)則基本一致。 新收入準(zhǔn)則下此處存在稅會差異，一是收入的計量上存在差異，二是對期間費(fèi)用的影響，具體如下表所示。
05 案 例 分 析 案 例 描 述 甲企業(yè)向乙百貨商場銷售一批A商品，合同價款共計113萬元（含增值稅），該交易滿足在某一時點(diǎn)履行的履約義務(wù)條件。7月1日簽訂合同并發(fā)出商品，7月3日乙百貨商場收到該批貨物。合同約定，若乙商場在合同開始日15日內(nèi)付款可享受所需支付價款總額（含增值稅）8%現(xiàn)金折扣；30日內(nèi)付款可享受5%現(xiàn)金折扣；45日內(nèi)付款可享受2%現(xiàn)金折扣。甲企業(yè)根據(jù)以往交易經(jīng)驗(yàn)，在合同開始日判定乙商場15日內(nèi)付款的可能性為95%，在30日內(nèi)付款的可能性為90%，在45日內(nèi)付款的可能性為85%。乙百貨商場實(shí)際在7月23日付款，甲企業(yè)上述交易應(yīng)如何進(jìn)行財稅處理？ 會 計 處 理 CAS ①發(fā)出商品時 借：發(fā)出商品 100 貸：庫存商品 100 ②乙商場收到A商品時控制權(quán)轉(zhuǎn)移，甲企業(yè)確認(rèn)收入 甲企業(yè)判定乙商場15日內(nèi)付款的可能性為95%，收入最可能發(fā)生金額是按8%進(jìn)行現(xiàn)金折扣，即收入為92萬元。 借：應(yīng)收賬款 113 貸：主營業(yè)務(wù)收入 92 合同負(fù)債——現(xiàn)金折扣 8 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 13 同時結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：主營業(yè)務(wù)成本 100 貸：發(fā)出商品 100 ③實(shí)際收到乙商場貨款時 乙企業(yè)實(shí)際付款時間超過15日但不足30日，可以享受5%現(xiàn)金折扣，因此應(yīng)調(diào)整收入確認(rèn)金額。增值稅部分享受的現(xiàn)金折扣實(shí)際上由甲企業(yè)負(fù)擔(dān)，應(yīng)確認(rèn)為財務(wù)費(fèi)用。 借：銀行存款 107.35 合同負(fù)債——現(xiàn)金折扣 8 財務(wù)費(fèi)用——現(xiàn)金折扣 0.65 貸：應(yīng)收賬款 113 主營業(yè)務(wù)收入 3 增 值 稅 的 處 理 VAT 納稅人采取賒銷方式銷售貨物，簽訂了書面合同的，為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。應(yīng)確認(rèn)增值稅銷項稅額13萬元。 企 業(yè) 所 得 稅 的 處 理 EIT 企業(yè)所得稅上確認(rèn)收入100萬元，同時確認(rèn)財務(wù)費(fèi)用5萬元。稅會差異如下。
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