近年來，建筑施工行業(yè)平均利潤率持續(xù)走低，同時建筑施工企業(yè)稅費負擔(dān)過重，征稅項目繁多，且標準難以統(tǒng)一。為此，實踐中有大量施工企業(yè)通過與掛靠人簽訂協(xié)議，約定由掛靠人承擔(dān)項目所有稅費，從而轉(zhuǎn)移并降低成本。但往往最后，由于結(jié)算中扣除的稅費金額較大，事關(guān)各方的重大利益，雙方關(guān)于建筑施工企業(yè)所扣稅費是否合理爭議較大，容易引發(fā)訴訟。由于該問題不僅涉及建筑工程領(lǐng)域內(nèi)的法律規(guī)定，還牽涉有關(guān)稅法方面的專業(yè)知識，但并未有相關(guān)法律規(guī)定對此作出明確規(guī)定。本文試圖通過研讀裁判案例，對建筑施工企業(yè)能否代扣代繳應(yīng)由掛靠人承擔(dān)的相關(guān)稅款，進行探討。

承包協(xié)議有無代扣代繳的約定往往是案件爭議的焦點，雖然發(fā)包方無權(quán)征收稅款，但是法律并不禁止稅款的代扣代繳。法院認為：“當事人之間對稅款承擔(dān)做出約定，不違反法律法規(guī)的強制性規(guī)定，與當事人是否是稅務(wù)機關(guān)確定的納稅主體并無必然聯(lián)系”。

▲ 參考案例：(2018)最高法民申4172號

在協(xié)議有約定的情況下，如果代扣代繳方能夠提供完整的納稅憑證和其他相關(guān)憑證，基于誠實信用原則以及公平正義原則，代扣代繳方可以按約定將稅款從工程總價款中扣除。如最高院裁判意見：重慶隆天寧夏分公司雖無權(quán)征收稅款，但法律并不禁止稅款的代扣代繳。協(xié)議書第三條3.1.1約定，重慶隆天寧夏分公司需按個人所得稅1%，企業(yè)所得稅1%，營業(yè)稅按國家規(guī)定向公司繳納;第七條7.4約定，重慶隆天寧夏分公司在扣除稅款以及其他費用后，將工程款給付馬占英。上述約定不違反法律規(guī)定，馬占英申請再審稱工程總價款中不應(yīng)扣除合同約定的稅款，不符合上述約定，有悖民法誠實信用原則。重慶隆天寧夏分公司在本案二審中提供了繳納個人所得稅的憑證84份、繳納企業(yè)所得稅的憑證52份、繳納營業(yè)稅的憑證71份，證明其實際向稅務(wù)機關(guān)繳納了相關(guān)稅款。故原判決按照上述協(xié)議書的約定將稅款 2428557元從工程總價款中扣除，并無不當。

▲ 參考案例：(2019)最高法民申2732號

雙方在合同中對稅費分擔(dān)的約定系其真實意思表示，且相關(guān)法律規(guī)定雙方可參照合同約定進行結(jié)算上訴人關(guān)于不承擔(dān)繳納稅款的主張既有違公平正義原則，也與雙方合同約定不符。

▲ 參考案例：(2020)魯02民終 9326 號

雖然法院支持雙方當事人對稅款承擔(dān)的約定，但是在沒有相關(guān)憑證證明代扣代繳方是否實際繳納了稅款或者繳納的具體數(shù)額的情況下，對于稅款在工程款中的扣除法院一般不予支持。

例如：“承包合同約定，應(yīng)繳納的有關(guān)稅費由上訴人代收代交，但上訴人并未舉證完稅憑證以證明其已經(jīng)實際繳納了這些稅款，且其主張的數(shù)額僅是其單方核算而非稅務(wù)機關(guān)核定的應(yīng)繳稅款，故其上訴主張的個人所得稅從應(yīng)付工程款中扣除證據(jù)不足，本院不予支持。” 

▲ 參考案例：(2014)蘇民終字第0199號

《工程項目內(nèi)部承包協(xié)議書》約定工程稅金由上訴人代扣代繳，在本案中，上訴人并未舉示證據(jù)證明其要求扣減的稅收金額如何具體產(chǎn)生，以及自己已履行代扣代繳稅收義務(wù)，其要求從應(yīng)付工程款中扣除個人所得稅的上訴請求不能成立，本院不予支持。

▲ 參考案例：(2019)渝民終641號

關(guān)于代扣代繳個人所得稅問題，申請人主張為被申請人代扣代繳了個人所得稅，但并未提供充足證據(jù)予以證明，二審判決據(jù)此對其該項主張不予支持并無不當。

▲ 參考案例：(2019)川民申3698號

對于1%的個人所得稅和2%的企業(yè)所得稅,上訴人未出示證據(jù)證實企業(yè)所得稅（2%）、個稅（1%）實際繳納的證據(jù),故本院不予支持上訴人要扣除企業(yè)所得稅和個人所得稅的上訴請求。

▲ 參考案例：(2020)新31民終1166號

在承包協(xié)議中未約定稅款承擔(dān)方式的情況下，由于沒有相關(guān)的合同與法律依據(jù)，代扣代繳方從工程款中扣除稅款的請求通常法院不予支持。 

例如：稅費的征收屬稅收行政主管部門行使相應(yīng)稅收征管權(quán)力范疇，在新力公司未提供完稅憑證，證明其實際代為繳納了應(yīng)由萬通公司繳納的稅費并因此取得對萬通公司的相應(yīng)債權(quán)的情況下，一審判決未支持新力公司所持因萬通公司未開具發(fā)票而從應(yīng)付工程款中扣除相關(guān)稅費的主張并無不當。乳山市地方稅務(wù)局與新力公司簽訂的《委托代征稅款協(xié)議書》不能改變案涉稅款的性質(zhì)，并且在納稅企業(yè)萬通公司不同意代征的情況下，新力公司沒有強制執(zhí)行的權(quán)力。新力公司并未提出其代萬通公司實際繳納稅款的證據(jù)，故對于其所提從一審判決確定的南通五建公司對新力公司享有的債權(quán)中扣除萬通公司應(yīng)繳納的稅款的請求，本院不予支持。

▲ 參考案例：（2016）最高法民終332號

雙方當事人并未約定稅金由申請人代扣代繳，故原審將稅款自應(yīng)付工程款中扣除不當，本院予以糾正。

▲ 參考案例：(2017)新民再218號

承包協(xié)議書中約定工程稅金由上訴人代扣代繳，在本案中，上訴人并未舉示證據(jù)證明其要求扣減的稅收金額如何具體產(chǎn)生，以及自己已履行代扣代繳稅收義務(wù)，其要求從應(yīng)付工程款中扣除個人所得稅的上訴請求不能成立，本院不予支持。

▲ 參考案例：(2019)渝民終641號

關(guān)于稅金的代扣代繳，《內(nèi)部承包協(xié)議》中約定“應(yīng)繳納的稅（費）金（營業(yè)稅、城建稅、教育附加費、企業(yè)所得稅等），由集團財務(wù)資金部按照國家及地方政府的相關(guān)規(guī)定統(tǒng)一核算，代扣代繳，計入項目成本”，并未對個人所得稅的繳納作出約定，因此其主張不應(yīng)予以支持。

▲ 參考案例：(2017)冀民終105號

《關(guān)于履行代扣代繳個人所得稅、印花稅、防洪保安資金、工會會費的通知》系二十三冶集團自行出具，沒有景程公司或羅杰簽字認可，且雙方合同也未約定上述費用由二十三冶集團代扣代繳，二十三冶集團又未提交其繳納了相關(guān)稅費的依據(jù)，因此對該項主張不予認可。

▲ 參考案例：(2013)湘高法民一初字第2號

雙方在未約定的情況下，當事人應(yīng)繳納的個人所得稅如何征收以及稅額的問題屬于稅務(wù)部門依法行使其行政職能的范圍，不屬于人民法院判決確定的范圍。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第二十八條第一款“稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定征收稅款，不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定開征、停征、多征、少征、提前征收、延緩征收或者攤派稅款”的規(guī)定。在應(yīng)納稅額為多少尚未確定的情況下，對于當事人扣除稅款的請求法院不作處理。

▲ 參考案例：(2016)川民終476號

本案中，發(fā)票的開具以及稅費的繳納系稅務(wù)機關(guān)的行政管理范圍，不是民事案件審理范圍，且光耀公司和義興公司亦未向法院提供其代劉士濤繳納稅費的依據(jù)，故對于主要要求劉士濤提供工程款應(yīng)稅發(fā)票或承擔(dān)相應(yīng)稅費的主張，不予支持。

▲ 參考案例：（2018）皖10民終377號

本院認為，本案是被上訴人基于其代扣代繳稅款后向稅務(wù)機關(guān)指定的納稅義務(wù)人追償稅款的民事追償行為，如上訴人認為稅務(wù)機關(guān)對案涉稅款的征收錯誤，上訴人可依法向稅務(wù)機關(guān)尋求救濟。因此，一審程序并無不當。

▲ 參考案例：(2015)桂民四終字第74號

本院認為，稅款繳納是稅收行政法律關(guān)系調(diào)整的范圍。而涉案的6000萬元的轉(zhuǎn)讓價款不僅包括股權(quán)款，還包括美的亞公司對張旭、張斌的負債等款項，應(yīng)繳納的個人所得稅在本案中尚不能確定，本案民事訴訟中無法解決。

▲ 參考案例：(2015)魯商終字第56號

根據(jù)上述最高院及其他法院的裁判意見可以看出，對于建筑施工企業(yè)能否代扣代繳應(yīng)由掛靠人承擔(dān)的稅費，主流觀點認為首先雙方之間要形成同意代扣代繳的合意及約定，其次建筑施工企業(yè)也實際行使了代扣代繳的權(quán)利后，也實際上繳納了相關(guān)稅費。在此情況下，法院通常會支持建筑施工企業(yè)主張在工程款結(jié)算中代扣代繳的請求。對于雙方之間未形成代扣代繳的約定，或不能提供實際完成了履行代扣代繳的完稅憑證時，法院通常很難支持建筑施工企業(yè)主張代扣代繳的請求。但對于雙方關(guān)于代扣代繳約定不明或未能提供代扣代繳的完稅憑證時，也存在法院以稅收爭議不屬于民事案件審理范圍，不作處理的情形。

雖然上述判決對于建筑施工企業(yè)能否代扣代繳給出了一定的答案，但似乎還有一些問題未能得到解決。如代扣代繳合法性及法律依據(jù)的問題，通常建筑施工企業(yè)會在協(xié)議中約定由項目施 工產(chǎn)生的所有稅費均由掛靠人承擔(dān)，如果約定完善的，會進一步約定代扣稅費的具體稅目及稅率。但建筑施工企業(yè)是否具有相關(guān)稅費的扣繳義務(wù)人的資格，這一問題值得深入研究。根據(jù)《個人所得稅》的規(guī)定，建筑施工企業(yè)作為支付款項的一方，在這一項稅目上，建筑施工企業(yè)是扣繳義務(wù)人，依法具有代扣代繳的義務(wù)。但是對于建筑施工企業(yè)約定代扣企業(yè)所得稅時，是否具有法律依據(jù)，尚無法做出準確回答。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，“企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人”，掛靠人顯然不屬于企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人，建筑施工企業(yè)約定由掛靠人承擔(dān)企業(yè)所得稅的約定是否合法，值得商榷。雖然法院在認定建筑施工企業(yè)與掛靠人約定代扣代繳稅費的合法性時，主要是基于從民事主體意思表示自由出發(fā)，即法無禁止即自由，承認了上述約定的合法性。但稅收征管畢竟屬于行政管理范疇，國家稅務(wù)總局曾于2013年5月10日發(fā)布《委托代征管理辦法》，該辦法對于委托代征進行了明確規(guī)定。司法實踐中，建筑施工企業(yè)代扣代繳稅款是否應(yīng)依據(jù)該辦法取得稅務(wù)機關(guān)的委托，從而進行代扣代繳代繳，應(yīng)得到相關(guān)法律規(guī)定的進一步明確。

水平有限，本文僅能作出上述分析，仍存有多處不足之處，需要進一步研究分析。