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彭懷文 財政部在2018年12月7日以財會〔2018〕35號文發(fā)布了新修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》（以下簡稱“新準(zhǔn)則”），要求部分企業(yè)從2019年1月1日開始實施。 新租賃準(zhǔn)則變化較大，其中對于舊租賃準(zhǔn)則中承租人雙重計量模型，變?yōu)榱藛我坏挠嬃磕Ｐ?，即在新?zhǔn)則中承租人不再區(qū)分融資租賃和經(jīng)營租賃，承租人應(yīng)當(dāng)對租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債（短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃除外）。 【案例】甲公司是一般納稅人，與某房地產(chǎn)公司在2018年12月31日簽署了一份寫字樓的租賃合同。合同約定：租賃期限5年，從2019年1月1日起；每年租金100萬元（不含稅，含稅105萬），租金按年支付，租金每年1月1日前支付。租賃期滿，甲公司需恢復(fù)租賃場地原貌。 甲公司2019年1月向房屋中介公司支付了中介費用2.06萬元，房屋中介公司提供了稅務(wù)局代開的增值稅專用發(fā)票，注明的稅額為600元。 甲公司估計5年租賃期滿后的復(fù)原需花費3萬元。 假定無法確定租賃內(nèi)含利率的，甲公司增量借款利率為6%，甲公司按時支付了租金。 問題：甲公司2019年度的財稅處理（適用新租賃準(zhǔn)則） 解析： 一、會計處理 （一）計算“使用權(quán)資產(chǎn)”成本和“租賃負(fù)債”的初始計量金額 根據(jù)新準(zhǔn)則14條規(guī)定，承租人在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。 根據(jù)新準(zhǔn)則16條規(guī)定， “使用權(quán)資產(chǎn)”成本=租賃負(fù)債的初始計量金額-租賃激勵+初始直接費用+復(fù)原成本 租賃負(fù)債的初始計量金額=100×4.2124-=421.24萬元（4.2124是利率為6%、5年期的年金現(xiàn)值系數(shù)，可以通過查表或在Excel中用函數(shù)計算得到） 因此，“使用權(quán)資產(chǎn)”成本=421.24-0+2+3=426.24萬元 （二）承租人甲公司在租賃期開始日的會計處理 借：使用權(quán)資產(chǎn) 426.24萬元 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 0.06萬元 貸：租賃負(fù)債 421.24萬元 銀行存款 2.06萬元（初始直接費用） 預(yù)計負(fù)債——復(fù)原成本 3.00萬元 （二）新準(zhǔn)則下租賃資產(chǎn)折舊和和租賃負(fù)債攤銷，如表-1和表-2： 說明：根據(jù)新租賃準(zhǔn)則規(guī)定，使用權(quán)資產(chǎn)折舊參照《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則，根據(jù)《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則投入使用月份不計提折舊，所以租賃資產(chǎn)折舊期限只有59個月。但是，有業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為此處應(yīng)該按照60個月折舊。歡迎同行探討。 甲公司2019年度費用確認(rèn)費用的會計處理： 1.確認(rèn)利息費用 借：財務(wù)費用 25.27萬元 貸：租賃負(fù)債 25.27萬元 2.確認(rèn)折舊費 借：管理費用 79.48萬元 貸：累計折舊 79.48萬元 說明：假定租賃的寫字樓全部用于日常辦公使用，不符合資本化的條件。 3.支付租金 借：租賃負(fù)債 100.00萬元 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 5.00萬元 貸：銀行存款 105.00萬元 將上述會計處理過程總結(jié)如下： 二、稅務(wù)處理 稅務(wù)上首先要區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃，其區(qū)分原則基本上采用的是舊租賃準(zhǔn)則里分類的原則，也就是說對于經(jīng)營租賃的稅務(wù)處理與舊租賃準(zhǔn)則對經(jīng)營租賃基本一致。 本案例中，甲公司承租顯然不符合融資租賃的標(biāo)準(zhǔn)，屬于經(jīng)營租賃。因此，對于甲公司2019年為租賃發(fā)生的中介費用2萬元和租金100萬元，都可以稅前扣除。 三、稅會差異分析及納稅調(diào)整 會計處理與稅法規(guī)定不一致，應(yīng)以稅法規(guī)定為準(zhǔn)，因此會計處理計提的折舊費和分?jǐn)偟睦①M用都不能稅前扣除。 因此，甲公司2019年度在企業(yè)所得稅匯算清繳時按照表-3進(jìn)行納稅調(diào)整，具體調(diào)整過程不再贅述。 |
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