《政府會計制度》要求單位在會計報表附注中編制本年盈余與預算結(jié)余的差異情況說明，以反映單位財務會計和預算會計因核算基礎(chǔ)和核算范圍不同所產(chǎn)生的本年盈余數(shù)與本年預算結(jié)余數(shù)之間的差異。

單位應當按照重要性原則，對本年度發(fā)生的各類影響收入（預算收入）和費用（預算支出）的業(yè)務進行適度歸并和分析，披露將年度預算收入支出表中“本年預算收支差額”調(diào)節(jié)為年度收入費用表中“本期盈余”的信息。即“本年預算結(jié)余與本年盈余差異情況調(diào)節(jié)表”，以下簡稱《差異情況調(diào)節(jié)表》。

理解和掌握《差異情況調(diào)節(jié)表》的結(jié)構(gòu)和實質(zhì)是編好該表的關(guān)鍵，本文從理論和實踐的角度，研究其編制原理和依據(jù)，為大家提供參考和學習。

一、編制《差異情況調(diào)節(jié)表》的原因

通過編制“本期預算結(jié)余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表”并在附注中進行披露，反映單位財務會計和預算會計因核算基礎(chǔ)和核算范圍不同所產(chǎn)生的本年盈余數(shù)（即本期收入與費用之間的差額）與本年預算結(jié)余數(shù)（本年預算收入與預算支出的差額）之間的差異，從而揭示財務會計和預算會計的內(nèi)在聯(lián)系。

注：上述表達是來源于“財政部會計司有關(guān)負責人就印發(fā)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》答記者問”

除了反映差異和揭示財務會計與預算會計的內(nèi)在聯(lián)系，還有什么編制原因呢？編制的用途有哪些？

經(jīng)過實踐，我們知道，單位通過編制《差異情況調(diào)節(jié)表》，可以發(fā)現(xiàn)單位平行記賬是否存在錯誤，是否存在應平行記賬而未記賬或不應平行記賬而記賬的問題，單位除了在年末編制以外，月末也可以進行編制，隨時發(fā)現(xiàn)記賬中的問題。

二、《差異情況調(diào)節(jié)表》產(chǎn)生的機理

《差異情況調(diào)節(jié)表》的核心在差異，分析財務會計與預算會計產(chǎn)生差異的原因有兩種：

（一）核算基礎(chǔ)的不同

財務會計實行權(quán)責發(fā)生制，預算會計實行收付實現(xiàn)制。

因核算基礎(chǔ)的不同，就產(chǎn)生了如收入與預算收入，費用與支出的差異，這種差異有些屬于時間性差異，有些屬于永久性差異。

比如財務會計應收賬款對應的收入，而在確認應收賬款的時點，預算會計不進行確認預算收入，只有在收到預算資金的時點，預算會計才確認為預算收入，存在時間先后額區(qū)別，這就屬于時間性差異；

還比如單位接收捐贈固定資產(chǎn)資產(chǎn)，單位財務會計確認收入，而預算會計不會確認預算收入，這就屬于永久性差異。

還比如質(zhì)保金業(yè)務，按照權(quán)責發(fā)生制原則，財務會計按全額確定費用；按照收付實現(xiàn)制原則，預算會計按實際支付資金確認支出。二者的差異為質(zhì)保金的金額。

（二）核算范圍的不同

預算會計的核算范圍：單位應當按照部門綜合預算管理的要求，對納入部門預算管理的全部現(xiàn)金收支業(yè)務進行預算會計核算。未納入年初批復的預算但納入決算報表編制范圍的非財政撥款收支，應當進行預算會計核算。

財務會計的核算范圍：財務會計和預算會計的核算范圍有相共同部分外，根據(jù)預算會計核算范圍對比看，對于不納入年初批復的預算，也不納入決算報表編制范圍的非財政撥款收支，財務會計同樣需要進行核算。

正是因為二者核算范圍的不同，也會導致本年預算結(jié)余和本年盈余的差異。

三、《差異情況調(diào)節(jié)表》的基本結(jié)構(gòu)及差異構(gòu)成

（一）基本結(jié)構(gòu)

通過《差異情況調(diào)節(jié)表》我們可以看出，基本結(jié)構(gòu)為：

本年預算結(jié)余±差異=本年盈余的基本結(jié)構(gòu)，即以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的在某一會計期間內(nèi)本期預算收支差額，通過差異調(diào)整，最后等于以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)的本期盈余情況，分為本年預算結(jié)余與本年盈余差異情況調(diào)節(jié)表或本期預算結(jié)余與本期盈余差異情況調(diào)節(jié)表，單位可以選擇月或年進行編制，隨時了解差異情況，隨時掌握平行記賬的運行情況。

（二）差異構(gòu)成

1、差異的組合

差異是核心，差異本身的產(chǎn)生，因核算基礎(chǔ)的不同，存在一方確認，另一方不確認收入（預算收入）或費用（支出），即二者不一致的情況，有些屬于時間性差異，有些屬于永久性差異，無論是何種差異，我們都需要把差異找出來，進行加減調(diào)整。如果二者同時確認收入（預算收入）或費用（支出），則不存在差異，也就是本年預算結(jié)余=本年盈余，則不進行調(diào)整，所以我們調(diào)整的就是二者不一致的情況，具體差異形態(tài)如下表：

表1：差異產(chǎn)生圖示表

根據(jù)上表，我們看出，差異一共有四種組合。即：

1.當期確認為收入但沒有確認為預算收入

2.當期確認為預算收入但沒有確認為收入

3.當期確認為費用但沒有確認為預算支出

4.當期確認為預算支出但沒有確認為費用

除上述四項差異以外，還有其他差異事項，當然也是因核算基礎(chǔ)和核算范圍的不同產(chǎn)生的差異，比如預算會計與財務會計同時確認支出和費用，但金額不一致，比如質(zhì)保金業(yè)務；預算會計與財務會計同時確認為預算收入與收入，但金額不一致，比如涉及增值稅的經(jīng)營收入業(yè)務，取得的增值稅稅金預算會計全部確認收入，而財務會計作為應繳稅金—銷項稅進行核算。

2、差異的方向

在實踐工作中，大家會遇到正向差異和反向差異的問題，差異找到了，如何確認正向和反向呢？

差異情況調(diào)節(jié)表的基本公式為：

本年預算結(jié)余±差異=本年盈余，根據(jù)上述差異，分解公式如下表：

表2：差異公式圖示表

從上述的表格中可以看到，以本年預算結(jié)余為基礎(chǔ)，即結(jié)余與盈余的差異，差異的方向，加即為正向，減即為負向。如果是盈余與結(jié)余的差異，則差異方向正好相反。

所以也可以這樣直接理解為：

本年預算結(jié)余 未記預算收入的差異（少記預算收入加上） 未記費用的差異（多計預算支出加回來）-未計收入的差異（多記預算收入減去）-未計預算支出的差異（少記預算支出減去）=本年盈余

五、差異的具體內(nèi)容

（一）當期確認為收入但沒有確認為預算收入

應收款項、預收賬款確認的收入；接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈確認的收入。財務會計按照權(quán)責發(fā)生制核算確認為收入，因未發(fā)生現(xiàn)金的收支，預算會計不記賬，所以產(chǎn)生了差異，調(diào)整時需要把沒確認預算收入的這個權(quán)責發(fā)生制差異加上，才能和本期盈余相等。

（二）當期確認為預算支出但沒有確認為費用

支付應付款項、預付賬款的支出；為取得存貨、政府儲備物資等計入物資成本的支出；為購建固定資產(chǎn)等的資本性支出；償還借款本息支出。

預算會計按照收付實現(xiàn)制的原則，對于納入部門預算管理的現(xiàn)金的支付業(yè)務需要確認為預算支出，但上述經(jīng)濟事項，財務會計并沒有確認為費用，有的減少了往來款項，或增加資產(chǎn)等，因而產(chǎn)生了差異，調(diào)整時需要把已經(jīng)確認為預算支出的收付實現(xiàn)制差異加上，才能和本期盈余相等。

（三）當期確認為預算收入但沒有確認為收入

收到應收款項、預收賬款確認的預算收入；取得借款確認的預算收入。

預算會計按照收付實現(xiàn)制的原則，對于納入部門預算管理的現(xiàn)金的收入業(yè)務需要確認為預算收入，但上述經(jīng)濟事項，財務會計并沒有確認為收入，有的減少了往來款項，或增加借款等，因而產(chǎn)生了差異，調(diào)整時需要把已經(jīng)確認為預算收入的收付實現(xiàn)制差異減去，才能和本期盈余相等。

（四）當期確認為費用但沒有確認為預算支出

發(fā)出存貨、政府儲備物資等確認的費用；計提的折舊費用和攤銷費用；確認的資產(chǎn)處置費用（處置資產(chǎn)價值）；應付款項、預付賬款確認的費用。

財務會計按照權(quán)責發(fā)生制核算確認為費用，因未發(fā)生現(xiàn)金的支付，預算會計不記賬，所以產(chǎn)生了差異，調(diào)整時需要把沒確認費用的這個權(quán)責發(fā)生制差異減去，才能和本期盈余相等。

綜上，形成本年結(jié)余與本年盈余的差異情況調(diào)節(jié)表：

表3：本年結(jié)余與本年盈余的差異情況調(diào)節(jié)表

根據(jù)目前的財務軟件，差異情況調(diào)節(jié)表到期末可以自動生成，那么就涉及到差異表的數(shù)據(jù)來源問題，因此在科目設(shè)置時，凡是財務會計收入、費用，預算會計預算收入、預算支出等科目都需要設(shè)置差異項，在憑證錄入時，凡是涉及到收入（預算收入）、費用（預算支出）等科目時，系統(tǒng)會自動提示是否存在差異，按照上述的原理，選擇確認相關(guān)差異，為年末能自動生成差異情況調(diào)節(jié)表提供數(shù)據(jù)來源。

目前差異的錄入有自動分析和手工調(diào)整兩種模式。

（一）自動分析模式

如單位能夠保證會計憑證分錄合理無明顯錯誤，可以使用本年盈余與預算結(jié)余差異分析功能進行差異項的合理性分析判斷，直接使用自動分析功能，進行分析，可根據(jù)分析結(jié)果選擇是否進行分析后的調(diào)整。自動修正差異項的前提條件，核算準確，分錄無差錯，針對用戶錄入的分錄相關(guān)科目平臺做分析，如果單位憑證分錄科目使用不準確，不建議使用自動分析，因為分析結(jié)果也會不準確，目前不建議采用。

（二）手工調(diào)整模式

財務平臺錄入業(yè)務憑證時，相同一筆憑證同時核算收入和預算收入或費用和預算支出并且金額一致，系統(tǒng)會默認差異項為無差異，不需要手工調(diào)整。

非上述情況，需要單位自行判斷差異情況，手工錄入差異項，在保存憑證時，系統(tǒng)會針對差異項錄入情況進行提示，如果存在差異，但錄入為無差異時，會接收提醒，如下圖：

（如圖所示，此時，單位需要針對憑證錄入情況進行2次復核，手工調(diào)整差異項。）

也可以使用本年盈余與預算結(jié)余差異分析功能進行快捷調(diào)整，如下圖所示：

（在本年盈余與預算結(jié)余差異分析功能查看憑證的分錄情況，進行差異類型的手工調(diào)整）

具體錄入程序如下，因軟件不同，錄入程序和界面會有些差異。以手工調(diào)整模式為例

（一）在憑證錄入時，在錄入輔助項時，選擇即可。如下圖所示：

（錄入會計科目后，選擇差異項的界面）

（差異項的選擇界面，財務會計的收入或費用）

（差異項的選擇界面，預算會計的預算收入或預算支出）