【原】【案例解析】銷售折扣、折讓和退回的納稅調(diào)整及填報

輕松財稅彭懷文 2021-01-19

展開全文

前言：本文以填報《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類 , 2017年版）》為目的而撰寫。

《A105000納稅調(diào)整項目明細表》有一項“（八）銷售折扣、折讓和退回”的調(diào)整項目。本文專項討論銷售折扣、折讓和退回的納稅調(diào)整與填報。

在商品銷售過程中，經(jīng)常出于各種目的，會發(fā)生一些折扣與折讓，根據(jù)性質(zhì)不同可以分為：商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓。

一、商業(yè)折扣

商業(yè)折扣，是指企業(yè)根據(jù)市場供需情況，在銷售商品時為了促進商品銷售、增加銷量，或保守商業(yè)秘密、隱藏實際交易價格，或針對不同身份的顧客，在出售商品時給予買方價格上的讓步行為。商業(yè)折扣是企業(yè)最常用的促銷方式之一。企業(yè)為了擴大銷售、占領(lǐng)市場，采用銷量越多、價格越低的促銷策略，也就是我們通常所說的"薄利多銷"，如購買5件，銷售價格折扣10%;購買10件，折扣20%等。其特點是折扣在實現(xiàn)銷售的同時發(fā)生。

1.會計處理

銷售方按照折扣后的實際交易價格確認收入的實現(xiàn)。

2.稅務規(guī)定

（1）《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

（2）《國家稅務總局關(guān)于折扣額抵減增值稅應稅銷售額問題通知》（國稅函[2010]56號）規(guī)定：

納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明是指銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅。

未在同一張發(fā)票“金額”欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。

說明：雖然國稅函[2010]56號的規(guī)定是針對增值稅，但是實務中對企業(yè)所得稅同樣適用。因為如果沒有在同一張發(fā)票“金額”欄注明折扣額的話，稅務局可以認定為無票支出等，反正有很多理由讓你服氣?！秶叶悇湛偩制髽I(yè)銷售折扣在計征所得稅時如何處理問題的批復》（國稅函[1997]472號）也明確回答：納稅人銷售貨物給購貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的，可按折扣后的銷售額計算征收所得稅；如果將折扣額另開發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣額；納稅人銷售貨物給購貨方的回扣，其支出不得在所得稅前列支。

3.稅會差異

商業(yè)折扣的稅會差異就是會計和稅務在對待“實質(zhì)”與“形式”的差異。會計處理時遵從“實質(zhì)重于形式”，不需要過問商業(yè)折扣是否在同一張發(fā)票上開具的問題。稅務處理遵從稅收法定原則，稅法既然規(guī)定了商業(yè)折扣必須開具在同一張發(fā)票上，那就必須要有這個形式，否則即便實質(zhì)上屬于商業(yè)折扣也不能在稅前扣除。

4.【案例27-1】甲公司為推銷新品，與A客戶簽訂協(xié)議約定：商品價格200元/件（含稅價），當客戶累計購貨達到10000件時給予5%的折扣。

A客戶前兩次累計進貨9000件，都是按照正常價格支付了款項。第三次進貨1000件剛好達到協(xié)議約定的門檻。甲公司按照全額開具了發(fā)票，發(fā)票價稅合計金額200000元。同時，在發(fā)票備注欄注明折扣金額100000元。最終，甲公司第三次實際收款100000元。

甲公司的新品稅率為17%。

（1）甲公司會計處理

借：銀行存款 100000元

主營業(yè)務收入-折扣與折讓 100000元

貸：主營業(yè)務收入-xx商品 170940.17元

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 29059.83元

（2）稅務處理

由于發(fā)票開機的折扣不符合稅法規(guī)定，折扣額未在金額欄填開，增值稅和企業(yè)所得稅均布認同該項折扣。

企業(yè)所得稅申報表填報：

二、現(xiàn)金折扣

現(xiàn)金折扣，是指為敦促顧客盡早付清貨款而向客戶提供的一種價格優(yōu)惠。現(xiàn)金折扣的實質(zhì)是企業(yè)為提前收回其賣方信貸資金而發(fā)生的代價，是一種融資性質(zhì)的理財費用，因此銷售折扣不得從銷售額中減除，所以我國會計核算采用的總價法，在現(xiàn)金折扣發(fā)生時才將折扣額計入當期財務費用。現(xiàn)金折扣發(fā)生在銷貨之后。

現(xiàn)金折扣的表示方式為: 2/10，1/20，n/30(即10天內(nèi)付款，貨款折扣2%;20天內(nèi)付款，貨款折扣1%，30天內(nèi)全額付款)。例如，A公司向B公司出售商品30 000元，付款條件為2/10，N/60，如果B公司在10日內(nèi)付款，只須付29 400元，如果在60天內(nèi)付款，則須付全額30 000。

《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，債權(quán)人為鼓勵債務人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務人提供的債務扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應當按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務費用扣除。

【案例27-2】乙公司2017年9月1日銷售一批商品，銷售價格100000元（不含稅價），稅率17%，銷售條件為2/10、1/20、n/30。買方于2017年9月9日付款，享受現(xiàn)金折扣2340元。

會計處理：

（1）銷售商品時：

借：應收賬款 117000元

貸：主營業(yè)務收入 100000元

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 17000元

（2）收到貨款時：

借：銀行存款 114660元

財務費用 2340元

貸：應收賬款 117000元

根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，該現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時可以在稅前扣除，因此無稅會差異，不需要進行納稅調(diào)整。

三、銷售折讓

銷售折讓是指企業(yè)因出售的商品質(zhì)量不符合要求，或者商品型號、款式陳舊過時等原因在售價上給予買方的減讓，以保障大部分營業(yè)收入的實現(xiàn)，避免買方全額退貨。

銷售折讓可能發(fā)生在企業(yè)銷售收入確認之前，也可能發(fā)生在銷售收入確認之后；銷售折讓發(fā)生時，有可能買方退還了原開具的發(fā)票而重新開具新的發(fā)票，也有可能是專門開具了紅字的折讓發(fā)票，也有可能是既沒有重開發(fā)票也沒有開紅字折讓發(fā)票。各種不同情形需要區(qū)分對待。

1.銷售折讓發(fā)生在收入確認之前的

如果買方退還了原發(fā)票而重新開具了新發(fā)票，或者買方提供了折讓證明單而開具了紅字折讓發(fā)票的，賣方只需要按照折讓后金額確認收入即可，一般情況下無稅會差異，無需進行納稅調(diào)整。

如果時既沒有重開發(fā)票也沒有開紅字折讓發(fā)票，會計處理可以確認折讓，但是折讓金額得不到稅務認可，增值稅和企業(yè)所得稅應稅收入還必須要按照折讓前金額確認。因此，如發(fā)生這種情況的銷售折讓必然存在稅會差異，必然需要進行納稅調(diào)整。

2.銷售折讓發(fā)生在收入確認之后

如果因發(fā)票問題而產(chǎn)生稅會差異的，與收入確認之前一樣，不再探討，本處探討發(fā)生之后且發(fā)票處理都符合稅法規(guī)定的情況。

《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給的減讓屬于銷售折讓；企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應當在發(fā)生當期沖減當期銷售商品收入。

（1）發(fā)生在本年度的

在發(fā)生時，會計處理直接折讓金額沖減收入即可，且無稅會差異，無需進行納稅調(diào)整。

（2）發(fā)生在以后年度的

無論會計怎么處理，稅務處理都是在發(fā)生當期確認。

會計處理要按照《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》區(qū)分是否屬于資產(chǎn)負債日后事項。如果會計處理屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，會計處理需要調(diào)整上年度財務報表，而稅務處理則是確認在發(fā)生年度，二者存在時間上的差異需要進行納稅調(diào)整。如果折讓發(fā)生在財務報表報出后，不屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，則會計處理和稅務處理都在同一年度，就不會存在稅會差異。

3.案例解析

【案例27-3】丙公司2016年12月10日售出一批商品，售價100萬元（不含稅價），已給客戶開具了發(fā)票價稅合計117萬元。客戶收到貨后，認為商品存在一些瑕疵，希望價格折讓或退貨。經(jīng)過分析認為，客戶不會退貨而只是希望得到折讓，故在2016年度會計上確認了該筆銷售收入。雙方在2017年1月5日談妥，給予對方2.34萬元（含稅）的折讓，客戶提供折讓證明由丙公司開具紅字折讓發(fā)票。2017年1月8日辦妥并收回貨款存入銀行。

（1）2016年度確認收入：

借：應收賬款 117萬元

貸：主營業(yè)務收入 100萬元

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 17萬元

（2）2017年1月8日發(fā)生銷售折讓：

A、2017年度會計處理

收妥貨款：

借：銀行存款 114.66萬元

以前年度損益調(diào)整 2萬元

貸：應收賬款 117萬元

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） -0.34萬元

調(diào)整對企業(yè)所得稅的影響：

借：應交稅費-應交企業(yè)所得稅 0.5萬元

貸：以前年度損益調(diào)整 0.5萬元

（假定企業(yè)所得稅稅率25%）

同時，結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”：

借：利潤分配-未分配利潤 1.35萬元

盈余公積 0.15萬元

貸：以前年度損益調(diào)整 1.5萬元

（盈余公積假定按照凈利潤10%提?。?/span>

B、同時需要對2016年度的財務報表進行調(diào)整：

借：主營業(yè)務收入 2萬元

貸：應收賬款 2萬元

調(diào)整本年利潤：

借：本年利潤 2萬元

貸：主營業(yè)務收入 2萬元

調(diào)整所得稅費用：

借：應交稅費-應交企業(yè)所得稅 0.5萬元

貸：所得稅費用 0.5萬元

調(diào)整盈余公積等：

借：利潤分配-未分配利潤 1.35萬元

盈余公積 0.15萬元

貸：本年利潤 1.5萬元

（3）稅務處理及稅會差異分析

無論會計怎么處理，銷售折讓發(fā)生在2017年度，根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，只能沖減2017年度的銷售收入。

而會計處理根據(jù)《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》規(guī)定，該事項屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，雖然銷售折讓發(fā)生在2017年度，但是必須調(diào)整2016年度的財務報表。

因此，存在稅會差異，必須進行納稅調(diào)整。

①丙公司2016年度企業(yè)所得稅申報表填報：如圖27-2

②丙公司2017年度企業(yè)所得稅申報表填報：如圖27-3

四、銷售退回

銷售退回是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量問題等原因而發(fā)生的退貨。

1.會計處理

根據(jù)不同情形進行處理：

（1）在收入確認之前發(fā)生退貨的，借記“庫存商品”，貸記“發(fā)出商品”、“應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）（紅字）”。

（2）在收入確認之后退回的，要分幾種情況分別處理：

①如果退貨發(fā)生在售出的當年度的，直接沖減收入即可。

借：主營業(yè)務收入

貸：應收賬款

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）（紅字）

同時，結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：庫存商品

貸：主營業(yè)務成本

②如果退貨跨年度且屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的（即在財務報表報出日之前發(fā)生的）：

A、在退貨發(fā)生年度會計分錄：

借：以前年度損益調(diào)整

貸：應收賬款

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）（紅字）

收到退貨：

借：庫存商品

貸：以前年度損益調(diào)整

調(diào)整企業(yè)所得稅：

借：應交稅費-應交企業(yè)所得稅

貸：以前年度損益調(diào)整

同時，結(jié)轉(zhuǎn)以前年度損益調(diào)整：

借：利潤分配-未分配利潤

盈余公積

貸：以前年度損益調(diào)整

B、調(diào)整商品售出年度的財務報表：

借：主營業(yè)務收入

貸：應收賬款

應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）（紅字）

借：庫存商品

貸：主營業(yè)務成本

同時還要調(diào)整“本年利潤”、“所得稅費用”、“應交稅費-應交企業(yè)所得稅”、“利潤分配-未分配利潤”、“盈余公積”等科目。

③如果退貨發(fā)生在以后年度且是財務報表報出日之后的，按照第①種情況處理即可。

2. 稅務規(guī)定

《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認銷售收入的售出商品發(fā)生銷售退回，應當在發(fā)生當期沖減當期銷售商品收入。

3、案例解析

【27-4】丁公司2016年12月15日售出一批商品，開具了增值稅專用發(fā)票，價款200萬元，價稅合計234萬元，貨款截止年底未收到，該批商品成本150萬元。由于質(zhì)量問題且雙方協(xié)商不成功，該批商品于2017年3月1日被退回。由于增值稅專用發(fā)票已經(jīng)被客戶抵扣而無法退回，丁公司按增值稅相關(guān)規(guī)定開具了紅字專用發(fā)票。丁公司2016年度財務報表于2017年3月31日經(jīng)董事會審定后報出。