隨著國家對小微企業(yè)及增值稅小規(guī)模納稅人減稅降費力度加大，以及國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第4號）中規(guī)定，轉(zhuǎn)登記日前連續(xù)12個月或者連續(xù)4個季度累計銷售額未超過500萬元的一般納稅人，在2019年12月31日前，可選擇轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，之前國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)等若干增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第18號），對轉(zhuǎn)登記條件、辦理程序、計稅方法的銜接及發(fā)票開具等八個方面問題進(jìn)行了明確，消除了符合轉(zhuǎn)登記納稅人的一些思想顧慮。該文件還規(guī)定，對符合轉(zhuǎn)登記一般納稅人可轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，或選擇繼續(xù)作為一般納稅人。對此，部分符合條件的一般納稅人會產(chǎn)生轉(zhuǎn)登記想法。不過，從今年4月1日起，增值稅一般納稅人適用稅率從16%、10%分別下調(diào)為13%、9%，而適用6%一檔稅率的企業(yè)，國家則會通過采取一系列配套措施，確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。由此使一些想要轉(zhuǎn)登記的納稅人舉棋不定，在稅率下調(diào)及減稅降費大背景下，轉(zhuǎn)登記是否能享受到更多的政策“紅利”？筆者認(rèn)為，是否選擇轉(zhuǎn)登記，首先要細(xì)算企業(yè)的“稅（費）負(fù)賬”。

算“稅（費）負(fù)”須考慮“變量”

一般納稅人增值稅稅負(fù)，受適用稅率和當(dāng)期準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅額的影響，而適用稅率一般是“定量”，當(dāng)期能夠取得的準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項稅額（憑證）則是個“變量”，從而直接影響當(dāng)期實際稅負(fù)。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于實施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財稅〔2019〕13號）的規(guī)定，若再考慮當(dāng)前小規(guī)模納稅人的資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費附加作地方教育費附加等減按50%征收，并原已享受此稅費優(yōu)惠政策的，可疊加享受50%幅度減征政策。對不同企業(yè)而言，這些優(yōu)惠政策也會成為影響企業(yè)整體“稅（費）負(fù)”不可忽視的重要“變量”（同時，也會影響企業(yè)所得，本文不作測算）。

如某企業(yè)為一般納稅人，連續(xù)12個月的應(yīng)稅銷售額合計為480萬元，且符合轉(zhuǎn)登記相關(guān)條件，適用稅率13%（按4月1日后測算，下同）。從上游企業(yè)購進(jìn)貨物取得500萬元有效抵扣憑證，其中：適用13%稅率的為300萬元；適用9%稅率的為100萬元；適用6%稅率的為100萬元。假設(shè)企業(yè)當(dāng)期無庫存、無銷售退貨及無留抵等情況發(fā)生，其增值稅實際稅負(fù)為1.75%{[480×13%-（300×13%+100×9%+100×6%）] ÷480}，低于小規(guī)模納稅人的稅率3%，一般情況下可不考慮轉(zhuǎn)登記。但需關(guān)注的是，小規(guī)模納稅人的資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費附加作地方教育費附加等享受50%的減征政策，這個新“變量”可能會改變企業(yè)的選擇。假設(shè)該企業(yè)應(yīng)征房產(chǎn)稅計稅金額為4000萬元（適用1.2%的稅率）、城鎮(zhèn)土地使用稅計稅面積5000平方米（適用6元/年）（城市維護(hù)建設(shè)稅適用5%、教育費附加適用3%，則該企業(yè)應(yīng)繳納該部分稅費為51.627萬元[（4000×1.2%+5000×6÷10000+8.4（增值稅）×（5%+3%）]，當(dāng)期整體“稅（費）負(fù)”為12.5%[（8.4+51.627）÷480]。若按小規(guī)模納稅人來測算，增值稅按3%征收，上述稅費則減半征收，則當(dāng)期實際整體“稅（費）負(fù)”約為8.4%[（480×3%+51.627÷2）÷480]，相比轉(zhuǎn)登記前12.5%低了4.1個百分點。顯然，轉(zhuǎn)登記能享受到更多的政策“紅利”，轉(zhuǎn)登記是不錯的選擇。顯而易見，目前影響企業(yè)整體“稅（費）負(fù)”變動的，已不僅僅是取得可抵扣的進(jìn)項增值稅（憑證），還取決于稅費減半征收政策實施后不同企業(yè)的房地產(chǎn)原值、土地使用面積等諸多“變量”。

轉(zhuǎn)登記前不能忽略的其他因素

經(jīng)測算，若企業(yè)整體“稅（費）負(fù)”低于轉(zhuǎn)登記后，則可不考慮轉(zhuǎn)登記，反之則可考慮轉(zhuǎn)登記。在測算時，還要充分考慮以下三個因素：

一要考慮進(jìn)貨渠道：企業(yè)往往有相對固定的供貨渠道，若上游企業(yè)因符合條件已轉(zhuǎn)登記，企業(yè)在不改變進(jìn)貨渠道的情況下，從上游企業(yè)購進(jìn)貨物可抵扣的進(jìn)項則變?yōu)?5萬元（500萬元×3%），那么企業(yè)增值稅稅負(fù)就會上升為9.9%[（480×13%-15）÷480]。這就意味著，企業(yè)要么改變進(jìn)貨渠道，要么用壓低進(jìn)貨價格來彌補(bǔ)稅負(fù)增加帶來的損失。企業(yè)若不能排除此類因素，加之相關(guān)稅費減半征收政策實施，選擇轉(zhuǎn)登記對企業(yè)更為有利。

二要考慮進(jìn)銷因素：若增值稅稅負(fù)高于3%就一定考慮轉(zhuǎn)登記嗎？那也未必。國家稅務(wù)總局2018年第18號公告中規(guī)定，轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期尚未取得的增值稅專用發(fā)票、機(jī)動車銷售統(tǒng)一發(fā)票、收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票，轉(zhuǎn)登記納稅人在取得以后應(yīng)當(dāng)持稅控設(shè)備，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)通過增值稅發(fā)票選擇確認(rèn)平臺為其辦理選擇確認(rèn)。尚未取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書，轉(zhuǎn)登記納稅人在取得以后，應(yīng)當(dāng)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)通過稽核系統(tǒng)為其下載《海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書稽核結(jié)果通知書》。抵扣憑證通過抵扣確認(rèn)的，可通過“應(yīng)交稅費—待抵扣進(jìn)項稅額”作納稅調(diào)整。該文件同時規(guī)，對轉(zhuǎn)登記納稅人作為一般納稅人經(jīng)營期間的銷售或者購進(jìn)業(yè)務(wù)，在轉(zhuǎn)登記后發(fā)生銷售折讓、中止或者退回的，應(yīng)按照一般計稅方法進(jìn)行調(diào)整。轉(zhuǎn)登記納稅人在一般納稅人期間銷售或者購進(jìn)的貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，自轉(zhuǎn)登記日的下期起發(fā)生銷售折讓、中止或者退回的，調(diào)整轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期的銷項稅額、進(jìn)項稅額和應(yīng)納稅額。調(diào)整后的應(yīng)納稅額小于轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期申報的應(yīng)納稅額形成的多繳稅款，從發(fā)生銷售折讓、中止或者退回當(dāng)期的應(yīng)納稅額中抵減；不足抵減的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。調(diào)整后的應(yīng)納稅額大于轉(zhuǎn)登記日當(dāng)期申報的應(yīng)納稅額形成的少繳稅款，從“應(yīng)交稅費—待抵扣進(jìn)項稅額”中抵減；抵減后仍有余額的，計入發(fā)生銷售折讓、中止或者退回當(dāng)期的應(yīng)納稅額一并申報繳納。如企業(yè)暫不選擇轉(zhuǎn)登記，在適當(dāng)改變進(jìn)貨渠道后，假設(shè)當(dāng)期增值稅稅負(fù)為5%，總計應(yīng)取未取進(jìn)項稅額4萬元（假設(shè)能全部通過認(rèn)證），當(dāng)期存貨全部銷售，當(dāng)企業(yè)取得全部進(jìn)項后，增值稅稅負(fù)可降為4.17%[（480×5%-4）÷480]，比轉(zhuǎn)登記后（3%）會高出1.17個百分點；企業(yè)轉(zhuǎn)登記后，若發(fā)生銷售退貨50萬元，紅字沖減銷項稅額6.5萬元（50×13%），轉(zhuǎn)登記前的實際稅負(fù)則降為2.82%[（480×4.17%-6.5）÷480]，略低于轉(zhuǎn)登記后稅負(fù)。可見，當(dāng)期增值稅稅負(fù)高于3%且符合轉(zhuǎn)登記的企業(yè)，除了要考慮存貨庫存因素外，還要對本企業(yè)留抵稅額及應(yīng)取得未取得抵扣稅額（憑證）、可能發(fā)生的銷售折讓及中止或者退回等因素綜合測算，認(rèn)真細(xì)算最終增值稅稅負(fù)，以及整體“稅（費）負(fù)”后，再來選擇是否轉(zhuǎn)登記是較穩(wěn)妥的做法。

三要考慮綜合因素：企業(yè)選擇轉(zhuǎn)登記前后，往往會面臨因增值稅稅負(fù)及進(jìn)項抵扣等因素變動，以及小規(guī)模納稅人減半征收政策的影響，從而引發(fā)轉(zhuǎn)登記前后企業(yè)現(xiàn)金凈流量及貨幣時間成本差異等問題，最終影響應(yīng)納企業(yè)所得（包括受減半征收稅費的影響），這也是需要事先考慮的因素。同時，還應(yīng)充分考慮下游客戶類型及結(jié)構(gòu)。如果下游客戶以一般納稅人為主，企業(yè)轉(zhuǎn)登記后，就無法向下游一般納稅人（客戶）提供13%等抵扣憑證，客戶同樣會以壓低進(jìn)貨價格辦法來分享新政策“紅利”，或另外選擇供應(yīng)商，給企業(yè)帶來的損失也往往不可抵估。當(dāng)然，企業(yè)如果原客戶以個人終端客戶及小規(guī)模納稅人為主，且稅負(fù)高于3%，在排除其他因素情況下，若符合轉(zhuǎn)登記條件的，選擇轉(zhuǎn)登記更為有利。

綜上所述，符合轉(zhuǎn)登記條件的一般納稅人，在考慮轉(zhuǎn)登記前切勿盲目跟風(fēng)，貿(mào)然轉(zhuǎn)登記。首先，要細(xì)算增值稅實際稅負(fù)及整體“稅（費）負(fù)”賬；其次，應(yīng)測算轉(zhuǎn)登記前后，應(yīng)納增值稅額變動對資金成本及企業(yè)所得的影響。最后，還應(yīng)充分考慮與上下游企業(yè)之間價格讓渡可能出現(xiàn)的損益。同時，還應(yīng)當(dāng)關(guān)注減半征收稅費優(yōu)惠政策的有效時限（3年）問題，以確保企業(yè)能夠獲得更多的減稅降費政策“紅利”。