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去年，國際會計準則理事會（IASB）發(fā)布了經(jīng)修訂后的《財務報告概念框架》（下稱“概念框架”）。這是自1989年理事會的前身——國際會計準則委員會發(fā)布《財務報表編報框架》（下稱“原概念框架”）以來，國際會計準則制定機構(gòu)對概念框架的最大程度上的全面修訂和完善。這次財務報告概念框架的全面修訂完善對于未來財務報告的發(fā)展和國際財務報告準則的制定有著重大和深遠的影響。 所謂財務會計概念框架，是“財務會計與報告的概念框架”的簡稱，是由一系列說明財務會計并為財務會計所應用的基本概念所組成的理論體系，是評價現(xiàn)有的會計準則、指導和發(fā)展未來會計準則的理論依據(jù)?！陡拍羁蚣堋凡⒉皇且豁棁H財務報告準則，其內(nèi)容并未凌駕于任何準則的要求之上。在《概念框架》和某項準則發(fā)生沖突或不一致的情況下，應優(yōu)先考慮準則的要求。為達到通用財務報告的目標，理事會有時可能制定背離《概念框架》的要求。如果理事會這樣做，會在該具體準則的結(jié)論基礎(chǔ)上解釋該背離事項。 《概念框架》主要闡述了財務報告概念框架的地位和目的、通用目的的財務報告和目標、有用財務信息的質(zhì)量特征、財務報表和報告主體、財務報表要素、確認和終止確認、計量、列報和披露、資本觀和資本保全觀9部分內(nèi)容。其中財務報表和報告主體、財務報表要素、 確認和終止確認、計量、列報和披露這5部分內(nèi)容是新增的或者是經(jīng)過大幅度修訂的。本期詳細介紹其中的三部分。 通用目的財務報告的目標 通用目的財務報告的目標是《概念框架》的基礎(chǔ)。《概念框架》的其他組成部分——有用財務信息的質(zhì)量特征和成本約束、報告主體概念、財務報表要素、確認和終止確認、計量、列報和披露，均由此目標邏輯推演形成。 通用目的財務報告的目標，是提供關(guān)于報告主體的、有助于現(xiàn)有和潛在投資者、貸款方及其他債權(quán)人作出關(guān)于向主體提供資源的決策的財務信息。這些決策包括：購買、出售或持有權(quán)益和債務工具；提供或清償貸款及其他形式的信貸；或者對影響主體經(jīng)濟資源使用的管理層活動行使表決權(quán)，或者作出其他影響。 現(xiàn)有和潛在投資者、貸款方及其他債權(quán)人是通用目的的財務報告的主要使用者。 通用目的財務報告提供的報告主體財務狀況信息，也就是關(guān)于報告主體經(jīng)濟資源和針對報告主體的要求權(quán)有關(guān)的信息。財務報告還提供導致主體經(jīng)濟資源和要求權(quán)變動的交易和其他事項影響方面的信息。 《概念框架》重新引入了“受托責任”概念，并解釋了評價主體管理層受托責任，涉及評價主體管理層和治理委員會如何有效率和有效果地履行其使用主體資源的職責。該評價能夠使財務報表使用者掌握主體管理層的活動。 有用財務信息的質(zhì)量特征 一是基本質(zhì)量特征。 財務信息要有用，必須具有相關(guān)性，而且還必須如實地反映其意圖反映的現(xiàn)象。相關(guān)性和忠實陳報是財務信息的基本質(zhì)量特征。 財務報告包含的信息要想盡量完美的忠實陳報，就必須完整、中立和無誤。但考慮到許多事項和情況存在不確定的因素，財務報表編制者在編制財務報表時就需要采用審慎原則來確認。審慎處理意味著不高估資產(chǎn)和收益、不低估負債和費用，當然，審慎處理也不允許低估資產(chǎn)或收益、或者高估負債和費用。無誤并不意味著在所有方面都要求精確完美。例如，對不可觀察的價格或價值的估計，就無法判定是否精確。但是，如果該金額被清晰精準地描述為估計值、已說明估計流程的性質(zhì)和局限性、并且選擇和應用適當?shù)墓烙嬃鞒虝r沒有發(fā)生差錯，那么該估計值就是忠實陳報。 二是提升性質(zhì)量特征。 可比性、可驗證性、及時性和可理解性是提升財務信息有用性的質(zhì)量特征?？杀刃阅軌蜃屖褂谜咦R別和理解不同經(jīng)濟業(yè)務的相似性和差別點；可比性并不等于統(tǒng)一性?？沈炞C性能夠使具有不同知識水平的獨立觀察者，就一項特定描述是否屬于忠實陳報能夠達成共識。及時性，要求財務報告編制者及時提供信息，以使決策制定者及時地利用可影響他們決策的信息。而可理解性則要求列報的信息要清晰，分類、描述和列報要簡潔，易于理解。需要注意的是，對于某些復雜現(xiàn)象，不能僅為了追求財務報告的可理解性，而不將其反映在財務報告中。 財務報表和報告主體 財務報表的目標是提供報告主體資產(chǎn)、負債、權(quán)益、收益和費用的財務信息，以有助于財務報表使用者評價報告主體未來凈現(xiàn)金流入前景，以及評價主體管理層使用主體經(jīng)濟資源的受托責任。其主要包括：確認資產(chǎn)、負債和權(quán)益的財務狀況表；確認收益和費用的財務業(yè)績表；列示和披露下列信息的其他報表和附注：一是已確認資產(chǎn)、負債、權(quán)益、收益和費用，包括已確認資產(chǎn)和已確認負債的性質(zhì)及產(chǎn)生的風險；二是未確認資產(chǎn)和負債，包括其性質(zhì)以及產(chǎn)生的風險；三是現(xiàn)金流量；四是權(quán)益持有人的投入和向他們的分派；五是估計所列示或披露金額所使用的方法、假設和判斷及其變化。財務報表的目標未將現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出識別為財務報表要素，而是將其在附注中披露。 財務報表按照特定的報告期間編制，至少需要提供一個前期報告期間的比較信息。同時，可能的未來交易和其他可能的未來事項方面的信息，也需要包括在財務報表之中。另外，財務報表中也應包括為實現(xiàn)財務報表的目標而必須提供報告期末日后發(fā)生的交易和其他事項有關(guān)的信息等。 需要特別注意的是，財務報表編制者應從財務報告主體整體的視角，而不是從主體現(xiàn)實的或潛在的投資者、貸款人或其他債權(quán)人某一特定群體的視角來編制財務報表。這對于諸如非控制性權(quán)益等類別而言，顯得至關(guān)重要。 財務報表基于報告主體持續(xù)經(jīng)營且在可預見的未來繼續(xù)經(jīng)營，且主體既無意圖也無必要進行清算或結(jié)束商業(yè)活動的假設下進行編制。如果主體存在清算或結(jié)束商業(yè)活動的意圖或需要，則財務報表應基于不同基礎(chǔ)編制。此時，財務報表應描述所采用的基礎(chǔ)。 報告主體是遵照要求必須編制財務報表或者選擇編制財務報表的主體。報告主體可以是單一主體、一個主體的某一組成部分，也可以由一個以上的主體組成。報告主體并不必定是一個法律主體。 根據(jù)報告主體的不同，財務報表編制者可能會被要求編制合并財務報表、非合并財務報表和匯總財務報表。如果報告主體不是一個法律主體，確定報告主體的適當邊界可能是困難的。在這種情況下，該邊界需要考慮報告主體主要使用者的信息需求。這些使用者需要具有相關(guān)性和忠實陳報的信息。忠實陳報的要求包括：報告主體的邊界不包含隨意或不完整的整套經(jīng)濟活動；將整套經(jīng)濟活動納入報告主體邊界，以產(chǎn)生中立的信息；以及提供如何確定報告主體邊界，以及報告主體由什么構(gòu)成的描述。 （作者單位：大華會計師事務所技術(shù)部） |
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