何觀舒：虛開增值稅專用發(fā)票罪辯護律師、稅務犯罪辯護律師暨廣強律師事務所稅務犯罪辯護與研究中心秘書長

在國家稅務總局等多部門聯(lián)合“打騙打虛”的大環(huán)境下，虛開增值稅專用發(fā)票罪案件明顯增多，而且涉案的金額往往很大，上千萬元、甚至過億，可能面臨很重刑罰。因此，涉案當事人的家屬也希望找到專業(yè)的虛開增值稅專用發(fā)票罪辯護律師為當事人提供有效辯護，而辯護律師開展辯護工作的重要前提是對案件事實有充分的了解。但是，辯護律師在接受委托時，都是從涉案當事人的家屬處了解到案件情況，而當事人的家屬有時并不很了解案件的具體情況，只有知道些大概，有些家屬除了涉嫌罪名以外，其他的一概不知。因此，初次會見犯罪嫌疑人成為辯護律師了解案件詳細情況的重要途徑。會見時，除了要與犯罪嫌疑人進行簡單溝通建立信任關系，了解犯罪嫌疑人的基本情況，告知其所具有的權利義務以外，重要的莫過于對案件具體情況進行詳細的了解。當然，也可以通過辦案機關了解到案件的情況。會見時，具體可以從以下問題進行：

一、涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票的稅款數(shù)額是多少？

虛開增值稅專用發(fā)票罪屬于經(jīng)濟犯罪，犯罪數(shù)額作為經(jīng)濟犯罪的重要指標，不僅影響定罪而且還影響量刑，虛開增值稅專用發(fā)票罪也不例外。根據(jù)最高人民法院《關于虛開增值稅專用發(fā)票定罪量刑標準有關問題的通知》（法[2018]226號）的規(guī)定，虛開增值稅專用發(fā)票罪的“立案標準”“數(shù)額較大”“數(shù)額巨大”分別調整為“五萬元以上”“五十萬元以上”“二百五十萬元以上”。因此，需要了解涉嫌虛開稅款數(shù)額是多少，以便作數(shù)額未達到立案標準的無罪辯護，或者作罪輕辯護。當然，在辦理案件過程中，還要結合案件的實際情況來決定辯護策略。

二、了解當事人屬于開票人、介紹人，還是受票人？

虛開增值稅專用發(fā)票罪的方式有四種，這四種方式涉及三個主體：一是開票人；二是介紹人；三是受票人。那么，會見時需要了解當事人屬于哪種主體，如果是受票人，則要考慮當事人是否屬于善意受票人。根據(jù)《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）規(guī)定，“購貨方與銷售方存在真實的交易，銷售方使用的是其所在省(自治區(qū)、直轄市和計劃單列市)的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部內容與實際相符，且沒有證據(jù)表明購貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的，對購貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處”。既然不構成逃稅罪和騙取出口退稅罪，那么也不構成虛開增值稅專用發(fā)票罪，因為虛開增值稅專用發(fā)票罪主觀上是故意，而善意取得虛開增值稅專用發(fā)票，行為人主觀上并不存在故意。

三、了解當事人的行為是個人行為還是單位行為？

實際中，存在著這樣的情況，即當事人持有單位加蓋公章的介紹信、委托書和空白的合同，當事人以單位的名義與其他單位經(jīng)營業(yè)務，單位據(jù)此向其他單位開具增值稅專用發(fā)票。當事人的行為應當認定為單位的行為，單位向其他單位開具增值稅專用發(fā)票，并不屬于虛開增值稅專用發(fā)票。

四、了解當事人是否存在掛靠開票的情形？

掛靠經(jīng)營是當前常見的一種經(jīng)營方式，其實質是為了打破某些資質的限制，或者是為解決因無法開具增值稅專用發(fā)票而錯失交易的困境。國家稅務總局《關于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第39號）規(guī)定，對外開具增值稅專用發(fā)票同時符合以下情形的，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票：“一、納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應稅勞務、應稅服務；二、納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應稅勞務或者應稅服務的款項，或者取得了索取銷售款項的憑據(jù)；三、納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開具的增值稅專用發(fā)票相關內容，與所銷售貨物、所提供應稅勞務或者應稅服務相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開具的?！本唧w而言，當事人是以被掛靠方名義，向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務或者應稅服務，而后被掛靠方向受票方納稅人開具增值稅專用發(fā)票，這種情形并不屬于虛開增值稅專用發(fā)票。但是，如果當事人是以自己的名義向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務或者應稅服務，而被掛靠方向受票方納稅人就該項業(yè)務開具增值稅專用發(fā)票，這種情形屬于虛開增值稅專用發(fā)票的情形。另外，最高人民法院也有相應的文件對掛靠經(jīng)營是否構成虛開增值稅專用發(fā)票罪予以明確，根據(jù)《最高人民法院研究室<關于如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經(jīng)營活動并讓有關公司為自己虛開增值稅專用發(fā)票行為的性質>征求意見的復函》（法研[2015]58號）第一條規(guī)定：“掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發(fā)票的，不屬于刑法第二百零五條規(guī)定的‘虛開增值稅專用發(fā)票’?！?/p>

五、是否存在先賣后買的行為

所謂“先賣后買”，是指行為人將貨物銷售給下家在前，從上家購買貨物在后。在“先賣后買”的情形下，當事人可能會先向下家收取貨款并開具增值稅專用發(fā)票，但是貨物尚未交付，或者是當事人當時并未擁有該貨物，需到他處購買得到貨物后再交由下家。而這樣的“先賣后買”行為往往會被稅務機關認為是虛開增值稅專用發(fā)票，并將其移交給公安機關立案偵查，使當事人陷于刑事法律風險當中。因此，辯護律師在會見時，如果了解到當事人存在此種情形時，應當予以釋明，并向辦案機關提交相應的法律意見?！跋荣u后買”行為屬于國家稅務總局公告2014年第39號文件規(guī)定的情形，并不屬于虛開增值稅專用發(fā)票的情形，不構成虛開增值稅專用發(fā)票罪。國家稅務總局對國家稅務總局公告2014年第39號還進行了解讀，提到“納稅人對外開具的銷售貨物的增值稅專用發(fā)票，納稅人應當擁有貨物的所有權，包括以直接購買方式取得貨物的所有權，也包括‘先賣后買’方式取得貨物的所有權”。

六、了解當事人主觀上是否存在騙取稅款的故意？

虛開增值稅專用發(fā)票罪是行為犯、結果犯、亦或是目的犯的爭論由來已久，實務中大多數(shù)的法院判決都傾向于虛開增值稅專用發(fā)票罪并不需要主觀上存在騙取稅款的故意。但是，最高人民法院在其發(fā)布的第二批人民法院充分發(fā)揮審判職能作用保護產(chǎn)權和企業(yè)家合法權益典型案例（張某虛開增值稅專用發(fā)票案）中明確了一個意見，即“不具有騙取國家稅款的目的，未造成國家稅款損失，其行為不構成虛開增值稅專用發(fā)票罪”，為此類案件的審理定了基調，統(tǒng)一了司法適用標準，避免造成適用的混亂。實踐中，存在著當事人虛開增值稅專用發(fā)票只是為了粉飾公司業(yè)績，顯示公司實力，以達到在與他人合作談判中處于有利地位的目的，并未具有騙取國家稅款的故意。因此，會見時需要了解當事人開具增值稅專用發(fā)票的主觀意圖。

七、是否有實際交易行為，“三流”走向是怎樣？

長久以來，稅務機關以“三流”是否一致來認定行為人是否存在虛開行為，司法機關也據(jù)此來認定當事人是否屬于虛開增值稅專用發(fā)票罪。但“三流不一致”不應成為判定行為人存在虛開的標準，因為在市場經(jīng)濟多元化發(fā)展的今天，繼續(xù)追求“三流一致”不僅會影響交易效率、增加交易成本，也與現(xiàn)實發(fā)展不符。例如，在占有改定、指示交付、先賣后買等民事交易當中，可能貨物流就存在不一致的情況。

八、了解當事人在案件中所處的地位、作用，以及負責的事項

當前，虛開增值稅專用發(fā)票罪的案件呈現(xiàn)出專業(yè)化、團伙化的趨勢，一旦查出，涉及的人員往往眾多。因此，在會見時，需要詢問當事人在案件當中處于什么角色，負責哪些事項，以此了解當事人是否具體參與了虛開增值稅專用發(fā)票的行為；如實際上參與了，那么處于什么角色，是主犯還是從犯。如果屬于單位犯罪的，那么當事人是否屬于直接負責的主管人員或者其他直接責任人員。根據(jù)這些情況以便確定作當事人未實際參與虛開行為的無罪辯護，或者當事人在虛開案件當中處于從屬位置，屬于從犯的罪輕辯護。

九、結語

以上是何觀舒律師根據(jù)辦理虛開增值稅專用發(fā)票罪案件的經(jīng)驗進行整理和總結，不足之外，望請指正。需要了解哪些問題，不同的案件存在不同的發(fā)問問題，辯護律師要根據(jù)自身案件的情況設置問題，以及發(fā)問的角度，以便更全面的了解案件的真實情況。但是，雖然注意的是，會見之初，當事人會存在不信任辯護律師的問題，并對案情有所隱瞞，因此獲得當事人的信任便是重要的一步。