何廣濤

在增值稅的政策體系內(nèi)，銷(xiāo)售額是一個(gè)非常重要的概念。本次小微企業(yè)免征增值稅，以銷(xiāo)售額作為判別指標(biāo)，按月納稅的，月銷(xiāo)售額指標(biāo)為不超過(guò)10萬(wàn)元，按季度納稅的，季度銷(xiāo)售額指標(biāo)為不超過(guò)30萬(wàn)元，因而納稅人必須正確理解什么是銷(xiāo)售額，以及它在不同場(chǎng)合的含義。

1. 銷(xiāo)售額不是會(huì)計(jì)收入，也不是企業(yè)所得稅收入，而是增值稅下計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額（一般計(jì)稅）或應(yīng)納稅額（簡(jiǎn)易計(jì)稅）的計(jì)稅依據(jù)，它本身是不含增值稅的?！对鲋刀悤盒袟l例》第六條規(guī)定，銷(xiāo)售額為納稅人發(fā)生應(yīng)稅銷(xiāo)售行為收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

2. 銷(xiāo)售額產(chǎn)生的前提是發(fā)生應(yīng)稅銷(xiāo)售行為，亦即發(fā)生納稅義務(wù)，如果納稅義務(wù)沒(méi)有發(fā)生，即便收到了款項(xiàng)也不應(yīng)申報(bào)納稅，自然此時(shí)也就不存在銷(xiāo)售額的概念。

例1：某小規(guī)模納稅人建筑企業(yè)在入場(chǎng)前收到發(fā)包方支付的預(yù)付款，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕58號(hào)）規(guī)定，尚未發(fā)生納稅義務(wù)，預(yù)收款不應(yīng)確認(rèn)為銷(xiāo)售額。

3．納稅人發(fā)生某些銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)行為，出于穩(wěn)定稅負(fù)等因素的考慮，現(xiàn)行政策允許差額計(jì)稅，即以納稅人收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除允許差額的項(xiàng)目后的余額為銷(xiāo)售額。如《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（三）項(xiàng)規(guī)定，

試點(diǎn)納稅人提供建筑服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷(xiāo)售額。」

4. 特別提醒的是，差額計(jì)稅銷(xiāo)售額的確定方法，是先差后除，也就是先按照含稅價(jià)款計(jì)算差額，然后再按照本納稅人適用的征收率進(jìn)行價(jià)稅分離。

例2：某小規(guī)模納稅人建筑企業(yè)2019年1季度收取工程進(jìn)度款206萬(wàn)元，向業(yè)主開(kāi)具普通發(fā)票，支付勞務(wù)分包款198萬(wàn)元，取得對(duì)方開(kāi)具的增值稅普通發(fā)票，金額180萬(wàn)元，稅額18萬(wàn)元，稅率為10%。則該小規(guī)模納稅人本季度的銷(xiāo)售額為：（206－198）÷1.03＝7.77（萬(wàn)元），而非206÷1.03－198÷1.10＝20（萬(wàn)元）。

5．原政策體系下，小微企業(yè)免征增值稅，銷(xiāo)售額的判斷標(biāo)準(zhǔn)是差額前的口徑，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第4號(hào)）改為差額后的口徑，大大增加了可以享受免稅優(yōu)惠的范圍。第二條規(guī)定，適用增值稅差額征稅政策的小規(guī)模納稅人，以差額后的銷(xiāo)售額確定是否可以享受本公告規(guī)定的免征增值稅政策?！对鲋刀惣{稅申報(bào)表（小規(guī)模納稅人適用）》中的“免稅銷(xiāo)售額”相關(guān)欄次，填寫(xiě)差額后的銷(xiāo)售額。

例2中的小規(guī)模納稅人如為按季度納稅，則可享受小微企業(yè)免稅政策。

6．盡管4號(hào)公告已明確，可以差額后的銷(xiāo)售額確定是否享受免稅政策，但作為一般納稅人登記門(mén)檻的500萬(wàn)元銷(xiāo)售額標(biāo)準(zhǔn)，卻不能按照差額后的口徑來(lái)執(zhí)行。《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令第43號(hào)）第二條第三款規(guī)定，銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)有扣除項(xiàng)目的納稅人，其應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷(xiāo)售額按未扣除之前的銷(xiāo)售額計(jì)算。

這一標(biāo)準(zhǔn)并未被4號(hào)公告所突破，因此，當(dāng)小規(guī)模納稅人差額前的年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)500萬(wàn)元，必須按規(guī)定登記為一般納稅人。

同樣的道理，如果現(xiàn)一般納稅人要想轉(zhuǎn)登記為小規(guī)模納稅人，轉(zhuǎn)登記前連續(xù)12個(gè)月或者連續(xù)4個(gè)季度累計(jì)銷(xiāo)售額不得超過(guò)500萬(wàn)元，這個(gè)500萬(wàn)元也是差額前的口徑。