一、混合銷售行為的界定　　

      一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

混合銷售行為的標(biāo)準(zhǔn)有兩點(diǎn)：一是其銷售行為必須是一項；二是該項行為必須即涉及服務(wù)又涉及貨物，其“貨物”是指增值稅條例中規(guī)定的有形動產(chǎn)，包括電力、熱力和氣體；服務(wù)是指屬于改征范圍的交通運(yùn)輸服務(wù)、建筑服務(wù)、金融保險服務(wù)、郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)等。

在確定混合銷售是否成立時，其行為標(biāo)準(zhǔn)中的上述兩點(diǎn)必須是同時存在，如果一項銷售行為只涉及銷售服務(wù)，不涉及貨物，這種行為就不是混合銷售行為；反之，如果涉及銷售服務(wù)和涉及貨物的行為，不是存在一項銷售行為之中，這種行為也不是混合銷售行為。

二、兼營的界定

       《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅〔2016〕36號）規(guī)定：“納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率?！?/span>

兼營行為中的銷售業(yè)務(wù)和兼營業(yè)務(wù)是兩項銷售行為，兩者是獨(dú)立的業(yè)務(wù)。

三、部分地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)解讀

　　實際執(zhí)行中，多數(shù)地區(qū)跟總局的解讀一致，例如廣州、深圳、上海等，但也有個別地區(qū)有不同的解讀，如河北、湖北。河北、湖北的特殊之處在于，其明確企業(yè)如果能夠分開核算，則可以按兼營處理，分別適用稅率，但該做法其他地區(qū)不一定認(rèn)同，如廣東明確即使分開核算也是混合銷售。

　　1.上海稅務(wù)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實施辦法逐條解讀

　　如生產(chǎn)貨物的單位，在銷售貨物的同時附帶運(yùn)輸，其銷售貨物及提供運(yùn)輸?shù)男袨閷儆诨旌箱N售行為，所收取的貨物款項及運(yùn)輸費(fèi)用應(yīng)一律按銷售貨物計算繳納增值稅。

　　2.深圳市國家稅務(wù)局營業(yè)稅改征增值稅培訓(xùn)資料（2016年4月）

　　混合銷售，就是指同一項銷售行為中既有提供服務(wù)又包含了銷售貨物。例如家電賣場在銷售冰箱的同時提供送貨上門服務(wù)，該行為屬于混合銷售行為。因該納稅人是從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位，應(yīng)按照銷售貨物繳納增值稅。

　　特殊規(guī)定：試點(diǎn)納稅人銷售電信服務(wù)時，附帶贈送用戶識別卡、電信終端等貨物或者電信服務(wù)的，應(yīng)將其取得的全部價款和價外費(fèi)用進(jìn)行分別核算，按各自適用的稅率計算繳納增值稅。

　　3.廣州市國家稅務(wù)局餐飲住宿服務(wù)業(yè)問題解答（2016-05-20）：

　　問：以餐飲服務(wù)為主的納稅人，銷售餐飲服務(wù)的同時銷售煙酒，屬于哪種應(yīng)稅行為？

　　答：屬于混合銷售行為，按餐飲服務(wù)繳納增值稅。

四、國家稅務(wù)總局公告2018年第42號公告的特殊規(guī)定

　　2018年7月25日，國家稅務(wù)總局發(fā)布2018年第42號公告，其中第六條明確了混合銷售的相關(guān)處理，同時將國家稅務(wù)總局公告2017年第11號文第四條廢止，依據(jù)42號公告，機(jī)器設(shè)備的相關(guān)操作規(guī)定統(tǒng)一，不再區(qū)分電梯還是非電梯。自2018年7月25日起，混合銷售業(yè)務(wù)的增值稅處理如下：

　　1.一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅（即不限于電梯，其他“自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備+安裝”，也可以選擇一般計稅方法適用10%的稅率或者簡易計稅方法適用3%的征收率）。

　　2.一般納稅人銷售外購機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅（即不限于電梯，能夠分開核算的“外購貨物+安裝”，安裝部分可以選擇簡易計稅，如果不能分開核算，就應(yīng)該按主業(yè)確定是全部按16%繳納增值稅還是按10%繳納增值稅了）。

　　3.納稅人對安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

五、合理設(shè)計業(yè)務(wù)模式，降低總體稅負(fù)

對一項行為是否屬于混合銷售，不同省市稅務(wù)的口徑可能不一致，為保證自身權(quán)益，降低總體稅負(fù)，企業(yè)有必要對相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行優(yōu)化。

　　1.銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑、安裝服務(wù)

　　對于需要專票抵扣進(jìn)項的客戶，42號公告出臺后，已明確貨物銷售與建筑安裝服務(wù)應(yīng)分開核算，分開納稅，銷售方可憑該公告與客戶溝通，貨物部分按貨物銷售（16%稅率）開具專票，建筑、安裝部分按照不含稅價（比較不含稅價，不含稅價相同成本相同）開具10%或3%稅率開具專票

對于無需專票抵扣進(jìn)項的客戶，建筑、安裝部分能夠按甲供工程操作且選擇簡易計稅方法對自身有利的，建筑安裝部分選用簡易計稅方法，按3%征收率開具發(fā)票。

　　2.銷售商品并提供其他服務(wù)

　　企業(yè)銷售商品同時提供技術(shù)輔導(dǎo)、設(shè)備調(diào)試等建筑、安裝以外其他服務(wù)，屬于混合銷售行為，按規(guī)定服務(wù)部分也應(yīng)當(dāng)按貨物銷售繳納增值稅。此處，如果將技術(shù)指導(dǎo)、設(shè)備調(diào)試部分拆分出來，則可以降低增值稅。新設(shè)立的主體可以是子公司、分公司、個體工商戶，該主體為增值稅一般納稅人時，適用的稅率為6%，為小規(guī)模納稅人時，適用的征收率為3%，如季度收入不超9萬元，免增值稅。

　　3.服務(wù)過程當(dāng)中用到貨物

　　對于以服務(wù)為主的企業(yè)，服務(wù)過程當(dāng)中提供產(chǎn)品，按混合銷售處理，應(yīng)當(dāng)一并按服務(wù)納稅，不需要拆分商品銷售處理。例如提供建筑中所需要的建材（如鋼架構(gòu)等）,按照建筑服務(wù)繳納增值稅。

    4.企業(yè)開展的維護(hù)保養(yǎng)業(yè)務(wù)，合理規(guī)劃合同約定，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險

對于電梯的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，國家稅務(wù)總局公告2017年第11號文有明確規(guī)定按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅，其他維護(hù)保養(yǎng)業(yè)務(wù)，直到2018年7月25日發(fā)布的42號公告才明確可以按“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。企業(yè)在維護(hù)保養(yǎng)過程當(dāng)中可能涉及到硬件更換的，應(yīng)該注意在維護(hù)保養(yǎng)協(xié)議中約定可以對有損壞、使用壽命到期的部件進(jìn)行修理、更換，且不另行收費(fèi)，此時可以一并按“其他現(xiàn)代服務(wù)”計算繳納增值稅，如明確硬件部分需另外收費(fèi)，則需注意按貨物銷售計算繳納增值稅，避免少交稅。無論何種方式，采購的硬件進(jìn)項稅額均可以按規(guī)定抵扣。

　　正確界定混合銷售行為，結(jié)合企業(yè)情況及供應(yīng)商、客戶等利益相關(guān)方，對業(yè)務(wù)主體、業(yè)務(wù)模式、合同約定進(jìn)行規(guī)劃，可以有效降低企業(yè)總體稅負(fù)，做到合規(guī)節(jié)稅。