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雙易聊稅的博客 扣除土地價款后計算銷售額的營改增規(guī)定的主要知識點如下： 一、扣除土地價款后計算銷售額的含義 根據(jù)財稅[2016]36號附件2第一條第（三）項第10目的規(guī)定，扣除土地價款后計算銷售額，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中采用一般計稅方法的一般納稅人在銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目時，不是以取得的全部價款和價外費用為銷售額，而是以取得的全部價款和價外費用扣除支付的土地價款后的余額為銷售額（以下有時也簡稱為“抵減銷售額”）。 二、扣除土地價款后計算銷售額的納稅人適用范圍 根據(jù)財稅[2016]36號附件2第一條第（三）項第10目規(guī)定，可以扣除土地價款后計算銷售額的納稅人，僅限于同時符合以下四種條件的納稅人： （一）屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)； （二）屬于一般納稅人； （三）采用一般計稅方法計稅； （四）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目。 以下將同時符合以下四個條件的納稅人簡稱為符合土地價款扣除計稅條件的納稅人。 根據(jù)以上規(guī)定，不是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅人、不是銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)的納稅人、適用簡易征收辦法的一般納稅人和小規(guī)模納稅人，均不適用扣除土地價款后計算銷售額的辦法。 三、準(zhǔn)允扣除的土地價款范圍 準(zhǔn)允扣除的土地價款范圍包括： （一）向政府部門支付的土地價款 財稅[2016]140號第七條規(guī)定，“向政府部門支付的土地價款”，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發(fā)費用和土地出讓收益等。 根據(jù)以上規(guī)定，通過轉(zhuǎn)讓方式取得土地的，向非政府部門支付的土地價款不得抵減銷售額。根據(jù)營改增進項稅額的抵扣規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從二級土地市場取得的土地使用權(quán)，憑取得的增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅額。 （二）向非政府部門以外的其他單位或個人支付的拆遷補償費用 財稅[2016]140號第七條規(guī)定，自2016年5月1日起，符合土地價款扣除計稅條件的納稅人，取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。 四、準(zhǔn)允扣除的土地價款的憑證 （一）向政府部門支付土地價款的扣除憑證 國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第六條規(guī)定，在計算銷售額時從全部價款和價外費用中扣除土地價款，應(yīng)當(dāng)取得省級以上（含省級）財政部門監(jiān)（?。┲频呢斦睋?jù)。 （二）向非政府部門支付的拆遷補償費用的扣除憑證 根據(jù)財稅[2016]140號第七條規(guī)定，向其他單位或個人支付的拆遷補償費用，在計算銷售額扣除時，應(yīng)當(dāng)提供：拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料。 五、扣除土地價款計算銷售額的公式 根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第四條規(guī)定，符合土地價款扣除計稅條件的納稅人，銷售額的計算公式如下： 銷售額=（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%） 根據(jù)以上規(guī)定，在計算銷售額時，要將扣除土地價款后的含稅價款，換算成不含稅的價款。 六、當(dāng)期允許扣除的土地價款 （一）當(dāng)期允許扣除的土地價款的計算公式 根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第五條規(guī)定，當(dāng)期允許扣除的土地價款按照以下公式計算： 當(dāng)期允許扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積÷房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款 以上公式也可以變形為： 當(dāng)期允許扣除的土地價款=單位面積可扣除的土地價款×當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積=（支付的土地價款/房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積 （二）當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積和房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積
根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第五條和國家稅務(wù)總局公告2016年第86號 1、當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積，是指當(dāng)期進行納稅申報的增值稅銷售額對應(yīng)的建筑面積。 2、房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項目時未單獨作價結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。 一般來說，“未單獨作價結(jié)算的配套公共設(shè)施”，如小區(qū)配套建設(shè)道路、花園、綠地、雕塑等。業(yè)主所支付的房款，包括了這些未單獨作價結(jié)算的項目。在房地產(chǎn)項目可以出售的總建筑面積中，不包括這些項目的面積，可以保證“可供”銷售的面積賣完后，土地出讓金能全部扣除完。 3、當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積”“房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積”，是指計容積率地上建筑面積，不包括地下車位建筑面積。 以上規(guī)定涉及的概念： 1、容積率又稱建筑面積毛密度，是指一個小區(qū)的地上總建筑面積與用地面積的比率。容積率的值越小，說明建筑密度越小，居住條件越好。 2、計容積率地上建筑面積。計容積率的建筑面積包括計容積率地上建筑面積和可以申報產(chǎn)權(quán)的地下建筑面積（車庫或停車位）。從計容積率的建筑面積減除可以申報產(chǎn)權(quán)的地下建筑面積，余下面積就是計容積率地上建筑面積。 3、不計容積率建筑面積。建筑總面積等于計容積率建筑面積和不計容積率建筑面積之和。各地對不計容積率建筑面積的規(guī)定不完全一致。一般來說，如，過街樓的底層、建筑物內(nèi)的設(shè)備管道夾層、屋頂?shù)乃?、花架、涼棚、露臺、露天游泳池、無永久性頂蓋的架空走廊、室外樓梯……都是不計容積率建筑面積。 （三）支付的土地價款 根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第五條和財稅[2016]140號第七條規(guī)定： 支付的土地價款，包括向政府部門直接支付的，征地和拆遷補償費用、土地前期開發(fā)費用和土地出讓收益等，還包括取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用。 （四）一次購地分期開發(fā)的土地價款扣除 當(dāng)期允許扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積÷房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款 在一次性開發(fā)情況下，全部“房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積”是可以確定的，在分次開發(fā)的情況下，全部的“房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積”無法一次全部確定。此種情況下，如何計算當(dāng)期允許扣除的土地價款，河南國稅和湖北國稅在其發(fā)布的營改增輔導(dǎo)資料中，給出了以下辦法，可供參考： 第一步，計算出已開發(fā)項目所對應(yīng)的土地出讓金 已開發(fā)項目所對應(yīng)的土地出讓金=土地出讓金×（已開發(fā)項目占地面積÷開發(fā)用地總面積） 第二步，計算當(dāng)期允許扣除的土地價款 當(dāng)期允許扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積÷房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×已開發(fā)項目所對應(yīng)的土地出讓金 七、扣除土地價款計算銷售額的會計處理 根據(jù)財會[2016]22號第二條第（三）項第1目規(guī)定，企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費用允許扣減銷售額的賬務(wù)處理。按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費用允許扣減銷售額的，發(fā)生成本費用時，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。待取得合規(guī)增值稅扣稅憑證且納稅義務(wù)發(fā)生時，按照允許抵扣的稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額抵減）”或“應(yīng)交稅費——簡易計稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目），貸記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。 八、扣除土地價款計算銷售額應(yīng)當(dāng)填報的申報表 （一）扣除的地價款，應(yīng)當(dāng)填報《增值稅納稅申報表附列資料（三）（服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目明細）》中的第2行“11%稅率的項目”相關(guān)各列； （二）扣除的地價款，還應(yīng)當(dāng)填報《增值稅納稅申報表附列資料（一）（本期銷售情況明細）》表第4行“11%稅率”中的相關(guān)各列； 九、土地價款的扣除臺賬 國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第七條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人應(yīng)建立臺賬登記土地價款的扣除情況，扣除的土地價款不得超過納稅人實際支付的土地價款。 十、扣除土地價款計算銷售額計算增值稅和會計處理的實例 如：甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，為一般納稅人，對銷售的自行開發(fā)的住宅小區(qū)A項目采用一般計稅方法。房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積10萬平方米，取得土地時支付土地價款5550萬元，房屋建設(shè)單位成本4000元/平方米。2017年12月銷售房屋建筑面積2000平方米，取得含稅價款和價外費用1776萬元，均開具增值稅普通發(fā)票。當(dāng)月期初賬面留抵稅額50萬元。對相關(guān)的增值稅和會計業(yè)務(wù)做出處理（對增值稅以外的稅收處理略）。 1、計算當(dāng)期允許扣除的土地價款 （1）單位建筑面積可扣除的土地價款=支付的土地價款/房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積=5550÷10=555元/每平方米 （2）當(dāng)期允許扣除的土地價款=單位建筑面積可扣除的土地價款×當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積=555元×2000=111萬元 2、計算當(dāng)期的銷售額 銷售額=（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）=（1776-111）÷（1+11%）=1500萬元 3、計算當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額 （1）銷項稅額=1500×11%=165萬元 （2）應(yīng)納稅額=165-50=115萬元 4、會計處理 （1）借：銀行存款1776萬元 （2）結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：主營業(yè)務(wù)成本800萬元（0.4萬×2000） （3）扣除土地價款相應(yīng)的允許抵扣的稅額 扣除土地價款后計算的銷項稅額=銷售額×11%=1500×11%=165萬元 扣除土地價款相應(yīng)的允許抵扣的稅額=扣除土地價款前計算的銷項稅額-扣除土地價款后計算的銷項稅額=176-165=11萬元 扣除土地價款相應(yīng)的允許抵扣的稅額也可以按以下公式計算： 扣除土地價款相應(yīng)的允許抵扣的稅額 =扣除土地價款前計算的銷項稅額-扣除土地價款后計算的銷項稅額 =全部價款和價外費用÷（1+11%）×11%-（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）×11% =[全部價款和價外費用-（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）]÷（1+11%）×11% =當(dāng)期允許扣除的土地價款÷（1+11%）×11% =111÷（1+11%）×11% =100×11% =11萬元 對允許抵扣的稅額作出會計處理： 借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額抵減）11萬元 驗證：本月增值稅應(yīng)納稅額=本月會計核算的銷項稅額-賬面留抵稅額-允許抵扣的稅額=176-50-11=115萬元。與上面3計算的增值稅應(yīng)納稅額一致，說明會計處理正確。 5、填報增值稅申報表 （1）填報《增值稅納稅申報表附列資料（三）（服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目明細）》表 在第2行“11%稅率的項目”中的各列： 在第1列“本期服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)價稅合計額（免稅銷售額）”填“17760000”； 在第3列“本期發(fā)生額”填“1110000”； 在第4列“本期應(yīng)扣除金額”填“1110000”； 在第5列“本期實際扣除金額”填“1110000”； （2）填報《增值稅納稅申報表附列資料（一）（本期銷售情況明細）》表 在第4行“11%稅率”中： 在“開具其他發(fā)票”的第3列“銷售額”和第4列“銷項（應(yīng)納）稅額”，分別填寫“16000000”和“1760000”； 在“合計”的第9列“銷售額”、第10列“銷項（應(yīng)納）稅額”和第11列“價稅合計”，分別填寫“16000000”、“1760000”和“17760000”； 在第12列“服務(wù)、不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)扣除項目本期實際扣除金額”中填寫“1110000”； 在“扣除后”的第13列“含稅（免稅）銷售額”和第14列“銷項（應(yīng)納）稅額”中分別填寫“16650000”和“1650000”。 （3）填報一般納稅人增值稅申報表主表 在“一般項目”“本月數(shù)”列各行中： 在第1行“（一）按適用稅率計稅銷售額”填“17760000”； 在第3行“應(yīng)稅勞務(wù)銷售額”填“17760000”； 在第11行“銷項稅額”填“1650000”； 在第13行“上期留抵稅額”填“500000”； 在第18行“實際抵扣稅額”填“500000”； 在第19行“應(yīng)納稅額”填“1150000”； |
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