營(yíng)改增前誤提營(yíng)業(yè)稅的賬務(wù)處理爭(zhēng)議——可能導(dǎo)致報(bào)表不準(zhǔn)確

全面試行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅前已確認(rèn)收入，此后產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)的賬務(wù)處理。企業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅前已確認(rèn)收入，但因未產(chǎn)生營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)而未計(jì)提營(yíng)業(yè)稅的，在達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)時(shí)，企業(yè)應(yīng)在確認(rèn)應(yīng)交增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額的同時(shí)沖減當(dāng)期收入；已經(jīng)計(jì)提營(yíng)業(yè)稅且未繳納的，在達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加”等科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，并根據(jù)調(diào)整后的收入計(jì)算確定計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”科目的金額，同時(shí)沖減收入。

該段描述了兩種情況，個(gè)人認(rèn)為第二種情況賬務(wù)處理不準(zhǔn)確。

第一種情況，營(yíng)改增前確認(rèn)收入，未計(jì)提營(yíng)業(yè)稅

因?yàn)閼?yīng)該繳納增值稅，所以直接計(jì)提銷(xiāo)項(xiàng)稅額或者簡(jiǎn)易計(jì)稅或者應(yīng)交增值稅等，同時(shí)沖減收入。此種情況比較簡(jiǎn)單。

第二種情況，營(yíng)改增前計(jì)提營(yíng)業(yè)稅且未繳納，但該業(yè)務(wù)應(yīng)繳納增值稅

假設(shè)營(yíng)改增前收入為1000萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)稅稅率3%，計(jì)入收入且計(jì)提營(yíng)業(yè)稅。但根據(jù)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間判定原則，該業(yè)務(wù)應(yīng)繳納增值稅。

根據(jù)22號(hào)文件規(guī)定的賬務(wù)處理方式，分錄如下：

營(yíng)改增前計(jì)提營(yíng)業(yè)稅：

借：營(yíng)業(yè)稅及附加 30

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 30

應(yīng)繳納增值稅，營(yíng)改增后賬務(wù)調(diào)整：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 30

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30

（注，為何只沖銷(xiāo)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅，而不沖銷(xiāo)營(yíng)業(yè)稅金及附加？）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 29.13

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅2 9.13

（注：此處分錄個(gè)人認(rèn)為是正確的）

根據(jù)22號(hào)文件規(guī)定進(jìn)行了賬務(wù)處理，其結(jié)果如下：

“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”余額為0；

“營(yíng)業(yè)稅金及附加”發(fā)生額仍然為30萬(wàn)元；

假設(shè)只有這一筆業(yè)務(wù)，在報(bào)表上，“營(yíng)業(yè)稅金及附加”發(fā)生30萬(wàn)元，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅余額為0，收入發(fā)生額卻虛增了30萬(wàn)元，這種報(bào)表明細(xì)不準(zhǔn)確。

根據(jù)還原法，正確的結(jié)果應(yīng)為：

營(yíng)業(yè)稅及附加的發(fā)生額為0；

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅余額為0；

增值稅額為29.17；

正確的賬務(wù)處理應(yīng)為：

紅字沖銷(xiāo)誤提的營(yíng)業(yè)稅：

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 -30

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 -30

營(yíng)改增后計(jì)提增值稅：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 29.13

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅 29.13

如此賬務(wù)處理的結(jié)果與正確結(jié)果一致。

采購(gòu)等業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣賬務(wù)處理爭(zhēng)議——遺漏了重要步驟，專(zhuān)欄誤為科目

采購(gòu)等業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)等，其進(jìn)項(xiàng)稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)，應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證后，應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。

（1）.遺漏了計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”的重要步驟

未計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，而直接計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”，導(dǎo)致賬務(wù)處理結(jié)果與增值稅申報(bào)表不符，賬務(wù)上顯示的應(yīng)納增值稅額大于增值稅申報(bào)表上的增值稅應(yīng)納稅額，或者賬務(wù)上顯示的“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目借方余額小于增值稅申報(bào)表上的期末留抵稅額。而且“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目永遠(yuǎn)無(wú)法轉(zhuǎn)平。

這顯然遺漏了計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”這一重要步驟，即應(yīng)補(bǔ)記分錄如下：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額

（2）. 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）“科目的表述不準(zhǔn)確，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”不是科目，而是專(zhuān)欄。

實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人出口貨物賬務(wù)處理爭(zhēng)議——收取退稅款不通過(guò)“應(yīng)收出口退稅款”科目不準(zhǔn)確，不得免征和抵扣稅額定義描述不準(zhǔn)確

實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人出口貨物，在貨物出口銷(xiāo)售后結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷(xiāo)售成本時(shí)，按規(guī)定計(jì)算的退稅額低于購(gòu)進(jìn)時(shí)取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上的增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目；按規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。在規(guī)定期限內(nèi)，內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額不足以抵減出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，不足部分按有關(guān)稅法規(guī)定給予退稅的，應(yīng)在實(shí)際收到退稅款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。

個(gè)人認(rèn)為，此段描述中有兩個(gè)地方不準(zhǔn)確：

（1）. 不得免征和抵扣稅額賬務(wù)處理中的描述不準(zhǔn)確

文件對(duì)于不得免征和抵扣稅額賬務(wù)處理的描述為：

“按規(guī)定計(jì)算的退稅額低于購(gòu)進(jìn)時(shí)取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上的增值稅額的差額，借記”主營(yíng)業(yè)務(wù)成本“科目，貸記”應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）“科目”，該描述不準(zhǔn)確。實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人出口貨物，當(dāng)期不得免征和抵扣稅額（即進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出額）＝當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）-當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額。

從公式中可以看出，不得免征和抵扣稅額的計(jì)算方式與退稅額以及取得的專(zhuān)票上的增值稅額無(wú)任何關(guān)系，該段描述仍然停留在外貿(mào)企業(yè)退稅的思路上。

一般來(lái)講，免抵退稅業(yè)務(wù)中的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，根據(jù)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核的《免抵退稅申報(bào)匯總表》中的“免抵退不得免征和抵扣稅額”的當(dāng)期數(shù)列示金額進(jìn)行賬務(wù)處理即可。

（2）.收取退稅款的分錄不準(zhǔn)確

文件的描述為：借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，但實(shí)際上，無(wú)論何時(shí)收到退稅款，均應(yīng)通過(guò)“應(yīng)收出口退稅款”科目核算，通過(guò)該科目記錄企業(yè)應(yīng)收和已收以及未收的退稅款信息，這是賬務(wù)核算的基本功能。同時(shí)，如果在收到退稅款時(shí)再進(jìn)行該賬務(wù)處理，則在收到退稅款前無(wú)法進(jìn)行當(dāng)期免抵退稅額的賬務(wù)處理，即無(wú)法計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”專(zhuān)欄。

根據(jù)《免抵退稅申報(bào)匯總表》中相關(guān)數(shù)據(jù)：

借：應(yīng)收出口退稅款 100

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅） 50

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 150

借：銀行存款 100

貸：應(yīng)收出口退稅款 100

同時(shí)，收到的退稅款，并不一定與“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”專(zhuān)欄的金額相等，如上述分錄，收到退稅款為100，而出口退稅專(zhuān)欄為150，該錯(cuò)誤的根源在于，誤以為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”專(zhuān)欄核算的是應(yīng)收的退稅款，我們從文件對(duì)于該專(zhuān)欄的定義中也可看出其錯(cuò)誤根源。

“出口退稅”專(zhuān)欄定義爭(zhēng)議——內(nèi)容不夠準(zhǔn)確、完整

“出口退稅”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人出口貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)按規(guī)定退回的增值稅額。

該條款中對(duì)于“出口退稅”專(zhuān)欄定義不準(zhǔn)確，該專(zhuān)欄與應(yīng)退稅額并不完全是一個(gè)概念。比如，實(shí)行“免抵退稅”的生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)了免抵退稅額，應(yīng)將其金額計(jì)入該專(zhuān)欄，但是當(dāng)期不一定會(huì)實(shí)現(xiàn)應(yīng)退增值稅，或者應(yīng)退增值稅額與免抵退稅額不相等。

生產(chǎn)企業(yè)免抵退稅出口退稅核算：

此時(shí)，“出口退稅”專(zhuān)欄并不是“按規(guī)定退回的增值稅額”，應(yīng)退回的增值稅額是100萬(wàn)元，而不是150萬(wàn)元。在免抵退稅退稅政策下， “出口退稅”專(zhuān)欄的金額，一般情況下等于稅務(wù)機(jī)關(guān)審核的《免抵退稅申報(bào)匯總表》中的“免抵退稅額”的當(dāng)期數(shù)。

外貿(mào)企業(yè)的退稅中，這樣定義尚可，但是對(duì)于適用“免抵退稅”方式退稅的情況，此種說(shuō)法不準(zhǔn)確。

因此，其定義建議可修改為，按規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期免抵退稅額或按規(guī)定直接計(jì)算的應(yīng)收出口退稅額。

“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅”定義爭(zhēng)議——定義不夠準(zhǔn)確

“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專(zhuān)欄，記錄實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人按規(guī)定計(jì)算的出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額。

“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專(zhuān)欄，很容易讓人望文生義，認(rèn)為是抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額，但實(shí)際上并非如此。

舉例：某生產(chǎn)企業(yè)，自營(yíng)出口，當(dāng)月實(shí)現(xiàn)外銷(xiāo)收入FOB價(jià)RMB1000萬(wàn)元，退稅率13%，征收率17%.取得進(jìn)項(xiàng)稅額100萬(wàn)元，當(dāng)期免抵退不得免征和抵扣稅額（即進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出額）為1000×（17%-13%）=40（萬(wàn)元），因此期末留抵稅額為100-40=60（萬(wàn)元）。當(dāng)期免抵退稅額=1000×13%=130（萬(wàn)元），當(dāng)期應(yīng)退稅額為60萬(wàn)元，當(dāng)期免抵稅額為130-60=70（萬(wàn)元），此處的免抵稅額在賬務(wù)上即為“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”，但是并未抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的應(yīng)納稅額，因?yàn)楸纠懈揪蜎](méi)有內(nèi)銷(xiāo)收入。

建議改為，按免抵退稅規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期應(yīng)免抵稅額，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核的《免抵退稅申報(bào)匯總表》中的“當(dāng)期免抵稅額”的當(dāng)期數(shù)。

“減免稅款”的定義及賬務(wù)核算爭(zhēng)議——表述不夠嚴(yán)謹(jǐn)，科目名稱(chēng)錯(cuò)誤，專(zhuān)欄誤為科目

（1）.“減免稅款”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予減免的增值稅額；

（2）.減免增值稅的賬務(wù)處理。對(duì)于當(dāng)期直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類(lèi)相關(guān)科目。

個(gè)人認(rèn)為有這么幾個(gè)問(wèn)題探討：

（1）.“減免稅款”定義不夠嚴(yán)謹(jǐn)

如果一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式，發(fā)生減免稅額的情況，則不應(yīng)使用“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，應(yīng)使用“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目。因此，該專(zhuān)欄實(shí)際上是核算一般納稅人適用一般計(jì)稅方式時(shí)發(fā)生減免稅額的情況。

所以，建議其定義改為，“減免稅款專(zhuān)欄，記錄一般納稅人按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定適用一般計(jì)稅方式時(shí)準(zhǔn)予減免的增值稅額”。

（2）.賬務(wù)處理內(nèi)容不完整，未包括簡(jiǎn)易計(jì)稅和小規(guī)模納稅人情況

賬務(wù)處理中并未提及一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式以及小規(guī)模納稅人發(fā)生減免稅款的情況應(yīng)如何賬務(wù)處理，表述不完整。注意，文件中所述的是“減免增值稅的賬務(wù)處理”，并未特指是一般納稅人一般計(jì)稅方式下的減免稅款的情況。

（3）.借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，這句話(huà)出現(xiàn)了兩個(gè)錯(cuò)誤，一是“應(yīng)交稅金”不正確，應(yīng)是“應(yīng)交稅費(fèi)”；另一個(gè)，“減免稅款”是專(zhuān)欄，不是科目。

（4）.既然減免的是應(yīng)納增值稅款，為什么不將其設(shè)置在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下，而是將其設(shè)置在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”的專(zhuān)欄中。

如果一般納稅人當(dāng)期未實(shí)現(xiàn)一般計(jì)稅方式下的增值稅應(yīng)納稅額，但是發(fā)生了可以減免的增值稅額，則此時(shí)不能計(jì)入該科目，否則可能會(huì)導(dǎo)致“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目的借方余額與增值稅申報(bào)表中的留抵稅額不符。所以，財(cái)務(wù)人員只能在帳外記著有這么個(gè)事，在實(shí)現(xiàn)增值稅額的當(dāng)期，在實(shí)現(xiàn)增值稅額范圍內(nèi)計(jì)入該科目。當(dāng)然該問(wèn)題并不是22號(hào)文件產(chǎn)生的，以前既有這樣的問(wèn)題，這只是個(gè)人的想法。

所以個(gè)人建議，減免稅款是否可在“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)置明細(xì)科目，而不是在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”下設(shè)置專(zhuān)欄。這只是個(gè)人想法，供參考。

“稅金及附加”科目定義爭(zhēng)議——名稱(chēng)有誤解，包括內(nèi)容待商榷

全面試行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目名稱(chēng)調(diào)整為“稅金及附加”科目，該科目核算企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、教育費(fèi)附加及房產(chǎn)稅、土地使用稅、車(chē)船使用稅、印花稅等相關(guān)稅費(fèi)；利潤(rùn)表中的“營(yíng)業(yè)稅金及附加”項(xiàng)目調(diào)整為“稅金及附加”項(xiàng)目。

（1）.很多人都望文生義，以為“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目中的“營(yíng)業(yè)稅金”指的是營(yíng)業(yè)稅，其實(shí)這種理解不準(zhǔn)確。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南對(duì)于會(huì)計(jì)科目的解釋?zhuān)盃I(yíng)業(yè)稅金及附加”科目核算企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅和教育費(fèi)附加等相關(guān)稅費(fèi)。所以，此處的“營(yíng)業(yè)稅金”指的是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的各種價(jià)內(nèi)稅費(fèi)，而不是特指營(yíng)業(yè)稅，比如消費(fèi)稅也包括在該科目的核算內(nèi)容中。

因此，個(gè)人認(rèn)為，不能因?yàn)闋I(yíng)改增取消了營(yíng)業(yè)稅，而將其科目名稱(chēng)從“營(yíng)業(yè)稅金及附加”改為了“稅金及附加”，但是現(xiàn)在已經(jīng)改變了名稱(chēng)，問(wèn)題也不大，此處只是闡述該誤解。

（2）.根據(jù)該條款規(guī)定，利潤(rùn)表中的“營(yíng)業(yè)稅金及附加”項(xiàng)目調(diào)整為“稅金及附加”項(xiàng)目，而利潤(rùn)表中“稅金及附加”項(xiàng)目的本年累計(jì)數(shù)應(yīng)包括營(yíng)業(yè)稅，所以文件將營(yíng)業(yè)稅從“稅金及附加”的范圍內(nèi)剔除，個(gè)人認(rèn)為不是非常合理。

比如，在2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅業(yè)務(wù)，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅，已經(jīng)計(jì)入了“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，22號(hào)文件將該科目改為“稅金及附加”，但利潤(rùn)表中“稅金及附加”項(xiàng)目的本年累計(jì)數(shù)，仍然需要包括營(yíng)改增前實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)稅的金額。

再如，在2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅業(yè)務(wù)，但當(dāng)時(shí)因?yàn)閷?duì)政策的誤解未計(jì)入營(yíng)業(yè)稅，在2016年年底進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，補(bǔ)提的營(yíng)業(yè)稅也應(yīng)計(jì)入“稅金及附加”科目。

因此，建議將該科目包括內(nèi)容中增加營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目。

“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目定義爭(zhēng)議——內(nèi)容不夠嚴(yán)謹(jǐn)

“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。

一般納稅人只有在適用一般計(jì)稅方式時(shí)發(fā)生的預(yù)繳行為，方可使用“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目，而一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式時(shí)，發(fā)生預(yù)繳增值稅行為的，應(yīng)使用“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目，

因此建議對(duì)預(yù)交增值稅的定義改為，“核算一般納稅人適用一般計(jì)稅方式時(shí)轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額”。

“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”定義爭(zhēng)議——內(nèi)容不完整

“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對(duì)的增值稅扣稅憑證上注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。

根據(jù)以上定義，“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”只包括取得不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程分2年抵扣，以及輔導(dǎo)期的情形，而且沒(méi)有托底條款，沒(méi)有“等”字樣。

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法<的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第15號(hào)）規(guī)定，取得的不動(dòng)產(chǎn)，包括以直接購(gòu)買(mǎi)、接受捐贈(zèng)、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)。

發(fā)生的在建工程的情況不屬于“取得”的情況，未包括在該定義范圍內(nèi)，但實(shí)際上發(fā)生的在建工程符合條件，也應(yīng)分2年抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。另，還有不動(dòng)產(chǎn)改變用途可以抵扣等情況，也需分2年抵扣，但定義中也未包括。

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2016年15號(hào)公告的規(guī)定，納稅人2016年5月1日后購(gòu)進(jìn)貨物和設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)，用于新建不動(dòng)產(chǎn)，或者用于改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)并增加不動(dòng)產(chǎn)原值超過(guò)50%的，其進(jìn)項(xiàng)稅額依照本辦法有關(guān)規(guī)定分2年從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

購(gòu)進(jìn)時(shí)已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的40%部分，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，計(jì)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的……，按照本條規(guī)定計(jì)算的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，60%的部分于改變用途的次月從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，40%的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于改變用途的次月起第13個(gè)月從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

上述情況均應(yīng)通過(guò)待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額核算，但其內(nèi)容未包括在該科目的定義中。

但是在后面的賬務(wù)核算中，卻有“購(gòu)進(jìn)時(shí)已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的”情況，使用了該科目，說(shuō)明在定義時(shí)不夠嚴(yán)謹(jǐn)。

另，扣繳境外納稅人增值稅時(shí)的繳款憑證，可以不需認(rèn)證或稽核即可抵扣，在未發(fā)生扣繳義務(wù)但進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，是計(jì)入待認(rèn)證還是待抵扣？計(jì)入待認(rèn)證不合適，因?yàn)椴恍枰J(rèn)證或稽核；計(jì)入待抵扣也不合適，因?yàn)椤按挚圻M(jìn)項(xiàng)稅額”科目的定義中不包括此種情況。這就給納稅人實(shí)務(wù)操作帶來(lái)了不必要的麻煩。

“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”名稱(chēng)爭(zhēng)議——名稱(chēng)待商榷

“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人銷(xiāo)售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，已確認(rèn)相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)為銷(xiāo)項(xiàng)稅額的增值稅額。

在準(zhǔn)則確認(rèn)收入（或利得）早于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的情況下，使用該科目進(jìn)行過(guò)渡，在達(dá)到增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間時(shí)，增值稅一般納稅人將該科目轉(zhuǎn)入到“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”或者“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”中，但簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的增值稅額不能稱(chēng)之為“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”，所以此處的名稱(chēng)改為“待轉(zhuǎn)增值稅額”是否更為合理。

爭(zhēng)議11. 采購(gòu)存貨暫估定義爭(zhēng)議——未付款的說(shuō)法不嚴(yán)謹(jǐn)，專(zhuān)欄誤為科目

貨物等已驗(yàn)收入庫(kù)但尚未取得增值稅扣稅憑證的賬務(wù)處理。一般納稅人購(gòu)進(jìn)的貨物等已到達(dá)并驗(yàn)收入庫(kù)，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應(yīng)在月末按貨物清單或相關(guān)合同協(xié)議上的價(jià)格暫估入賬，不需要將增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額暫估入賬。下月初，用紅字沖銷(xiāo)原暫估入賬金額，待取得相關(guān)增值稅扣稅憑證并經(jīng)認(rèn)證后，按應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)的金額，借記“原材料”、“庫(kù)存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按應(yīng)付金額，貸記“應(yīng)付賬款”等科目。

（1）.該條款將采購(gòu)暫估的條件之一描述為“尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的”，如果采購(gòu)貨物已經(jīng)驗(yàn)收入庫(kù)，但已經(jīng)預(yù)付了部分或者全部款項(xiàng)，暫未取得發(fā)票的，應(yīng)如何處理？筆者就經(jīng)常碰到這樣的事，只能一邊暫估，一邊預(yù)付，還有別的好方法嗎？

因此，此處的對(duì)于采購(gòu)暫估中的“并未付款”的定義不是非常準(zhǔn)確。

（2）.借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，說(shuō)法不嚴(yán)謹(jǐn)，應(yīng)是專(zhuān)欄。

扣繳義務(wù)人的賬務(wù)處理爭(zhēng)議——表述不嚴(yán)謹(jǐn)，專(zhuān)欄誤為科目

購(gòu)買(mǎi)方作為扣繳義務(wù)人的賬務(wù)處理。按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，境外單位或個(gè)人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以購(gòu)買(mǎi)方為增值稅扣繳義務(wù)人。境內(nèi)一般納稅人購(gòu)進(jìn)服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，按應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)的金額，借記“生產(chǎn)成本”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”、“管理費(fèi)用”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——進(jìn)項(xiàng)稅額”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目），按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”等科目，按應(yīng)代扣代繳的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目。實(shí)際繳納代扣代繳增值稅時(shí)，按代扣代繳的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

（1）.一般不直接計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”

在實(shí)務(wù)中，扣繳增值稅的賬務(wù)處理與扣繳義務(wù)的時(shí)間可能不一致，所以一般在進(jìn)行扣繳增值稅賬務(wù)處理時(shí)不直接計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，而是計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”等科目。

借：應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅 6

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅 6

貸：其他應(yīng)付款——境外單位 100

所以，此時(shí)不一定要計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)我們可以感覺(jué)到，設(shè)置“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅”是比較別扭的，同時(shí)“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅”定義的不完整也對(duì)實(shí)務(wù)操作產(chǎn)生了麻煩，此種繳款書(shū)不需要認(rèn)證稽核，因此不宜計(jì)入“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅”科目，但是根據(jù)文件規(guī)定也不能計(jì)入“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅”，“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅”科目定義的內(nèi)容不包括此種情況。

（2）.“應(yīng)交稅費(fèi)——進(jìn)項(xiàng)稅額”名稱(chēng)錯(cuò)誤

似乎應(yīng)該是“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，是筆誤，還是創(chuàng)新？

增加“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，與“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”同時(shí)使用的爭(zhēng)議——賬務(wù)處理更加復(fù)雜

“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人由于未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證而不得從當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，但尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額；一般納稅人已申請(qǐng)稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書(shū)進(jìn)項(xiàng)稅額。

細(xì)化核算當(dāng)然是完善了賬務(wù)核算功能，但是增加“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，在進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理時(shí)，需考慮是否認(rèn)證或者稽核的情況，之后可能還需要再轉(zhuǎn)入待認(rèn)證或者進(jìn)項(xiàng)稅額等，可能以后還要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，賬務(wù)處理很可能會(huì)更加復(fù)雜，但其核算意義其實(shí)不是非常必要，未認(rèn)證的增值稅扣稅憑證有很多帳外的方法予以管理，沒(méi)有必要一定要在賬務(wù)上體現(xiàn)。

但現(xiàn)在尷尬的問(wèn)題在于，如果企業(yè)均使用“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目予以簡(jiǎn)化核算，又會(huì)導(dǎo)致不符合22號(hào)文件對(duì)于“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”的定義。

抵扣和抵減概念混淆爭(zhēng)議——表述不嚴(yán)謹(jǐn)

（1）.金融商品轉(zhuǎn)讓按規(guī)定以盈虧相抵后的余額作為銷(xiāo)售額的賬務(wù)處理。

如產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓損失，則按可結(jié)轉(zhuǎn)下月抵扣稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目。

（2）.企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷(xiāo)售額的賬務(wù)處理。

按照允許抵扣的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減）”

這兩處使用“抵扣”的字樣，個(gè)人認(rèn)為不是非常準(zhǔn)確，在增值稅概念中，只有進(jìn)項(xiàng)稅抵扣銷(xiāo)項(xiàng)時(shí)方能稱(chēng)之為“抵扣”。

增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間晚于會(huì)計(jì)確認(rèn)收入或利得時(shí)點(diǎn)的賬務(wù)處理爭(zhēng)議——遺漏了小規(guī)模納稅人賬務(wù)處理，表述不嚴(yán)謹(jǐn)

按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得的時(shí)點(diǎn)早于按照增值稅制度確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)的，應(yīng)將相關(guān)銷(xiāo)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”科目，待實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目。

該條款中只描述了一般納稅人的賬務(wù)處理，卻未提及小規(guī)模納稅人的賬務(wù)處理，但是小規(guī)模納稅人也會(huì)發(fā)生此種情況。

將相關(guān)銷(xiāo)項(xiàng)稅額待實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目的說(shuō)法不嚴(yán)謹(jǐn)，轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目的就不能是銷(xiāo)項(xiàng)稅額了，而是應(yīng)納稅額。

增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間早于會(huì)計(jì)確認(rèn)收入或利得時(shí)點(diǎn)的賬務(wù)處理爭(zhēng)議——，表述不嚴(yán)謹(jǐn)，不一定要計(jì)入應(yīng)收賬款，遺漏小規(guī)模納稅人賬務(wù)處理，銷(xiāo)項(xiàng)稅額的表述不嚴(yán)謹(jǐn)

按照增值稅制度確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)早于按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得的時(shí)點(diǎn)的，應(yīng)將應(yīng)納增值稅額，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目，按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得時(shí)，應(yīng)按扣除增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額后的金額確認(rèn)收入。

（1）.在確認(rèn)收入前計(jì)提增值稅時(shí)，不一定要借記“應(yīng)收賬款”科目，還有可能是沖銷(xiāo)預(yù)收賬款，還有可能是計(jì)入其他應(yīng)收款或其他應(yīng)付款，或者計(jì)入工程結(jié)算等科目，甚至直接計(jì)入銀行存款，不能簡(jiǎn)單的認(rèn)為一定會(huì)計(jì)入應(yīng)收賬款科目，此種說(shuō)法不是非常嚴(yán)謹(jǐn)。

（2）.該條款中只描述了一般納稅人的賬務(wù)處理，卻未提及小規(guī)模納稅人的賬務(wù)處理。

（3）.“按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得時(shí)，應(yīng)按扣除增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額后的金額確認(rèn)收入”，該描述不嚴(yán)謹(jǐn)，不一定是扣除“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”，也有可能扣除的是簡(jiǎn)易計(jì)稅的應(yīng)納增值稅額，和小規(guī)模納稅人的應(yīng)納增值稅額。個(gè)人建議可將其改為“扣除增值稅應(yīng)納稅額”。

車(chē)船使用稅說(shuō)法爭(zhēng)議——應(yīng)為車(chē)船稅

車(chē)船使用稅早已改為車(chē)船稅

留抵稅額政策已經(jīng)取消爭(zhēng)議——保留該科目意義不大

增值稅期末留抵稅額的賬務(wù)處理。

納入營(yíng)改增試點(diǎn)當(dāng)月月初，原增值稅一般納稅人應(yīng)按不得從銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵稅額”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。待以后期間允許抵扣時(shí)，按允許抵扣的金額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵稅額”科目。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅一般納稅人留抵稅額申報(bào)口徑的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第75號(hào)）已經(jīng)將營(yíng)改增前增值稅留抵稅額掛賬的規(guī)定取消，相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目也應(yīng)取消?？赡苁莾蓚€(gè)文件發(fā)布時(shí)間相距較短的原因。

采購(gòu)等業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的賬務(wù)處理爭(zhēng)議——銷(xiāo)售退回中發(fā)票處理表述不嚴(yán)謹(jǐn)

采購(gòu)等業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，按應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)的金額，借記“在途物資”或“原材料”、“庫(kù)存商品”、“生產(chǎn)成本”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”、“管理費(fèi)用”等科目，按當(dāng)月已認(rèn)證的可抵扣增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按當(dāng)月未認(rèn)證的可抵扣增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。發(fā)生退貨的，如原增值稅專(zhuān)用發(fā)票已做認(rèn)證，應(yīng)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具的紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票做相反的會(huì)計(jì)分錄；如原增值稅專(zhuān)用發(fā)票未做認(rèn)證，應(yīng)將發(fā)票退回并做相反的會(huì)計(jì)分錄。

該條款的最后一句話(huà)，“如原增值稅專(zhuān)用發(fā)票未做認(rèn)證，應(yīng)將發(fā)票退回并做相反的會(huì)計(jì)分錄”，表述不是非常嚴(yán)謹(jǐn)，即使原增值稅專(zhuān)用發(fā)票未認(rèn)證，但發(fā)票已跨月，也需要開(kāi)具紅字發(fā)票處理。

交納以前期間未交增值稅的賬務(wù)處理爭(zhēng)議——遺漏了簡(jiǎn)易計(jì)稅和小規(guī)模納稅人的情況

交納以前期間未交增值稅的賬務(wù)處理。企業(yè)交納以前期間未交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

交納以前期間未交增值稅，可分為3種情況：

1、一般納稅人適用一般計(jì)稅方式，通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目核算；

2、一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的，通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目核算；

3、小規(guī)模納稅人通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目核算。

該條款中，只描述了第1種情況下的預(yù)繳增值稅的賬務(wù)處理，遺漏了后兩種情況的賬務(wù)處理。

預(yù)繳增值稅的賬務(wù)處理爭(zhēng)議——遺漏了簡(jiǎn)易計(jì)稅和小規(guī)模納稅人的情況

預(yù)繳增值稅的賬務(wù)處理。企業(yè)預(yù)繳增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。月末，企業(yè)應(yīng)將“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目余額轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)等在預(yù)繳增值稅后，應(yīng)直至納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)方可從“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目結(jié)轉(zhuǎn)至“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。

預(yù)繳增值稅可分為3種情況：

1、一般納稅人適用一般計(jì)稅方式，通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目核算預(yù)繳的增值稅；

2、一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的，通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目核算預(yù)繳的增值稅；

3、小規(guī)模納稅人通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目核算預(yù)繳的增值稅。

該條款中，只描述了第1種情況下的預(yù)繳增值稅的賬務(wù)處理，遺漏了其他2種情況的賬務(wù)處理。

調(diào)整日期規(guī)定爭(zhēng)議——營(yíng)改增前影響事項(xiàng)的也應(yīng)調(diào)整

2016年5月1日至本規(guī)定施行之間發(fā)生的交易由于本規(guī)定而影響資產(chǎn)、負(fù)債等金額的，應(yīng)按本規(guī)定調(diào)整。

個(gè)人認(rèn)為，自2016年1月1日起發(fā)生的事項(xiàng)，由于文件規(guī)定而影響資產(chǎn)、負(fù)債等金額的，也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。

比如2016年5月1日前取得了一筆進(jìn)項(xiàng)稅，產(chǎn)生了增值稅留抵稅額，之前可能在“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目下列示，按照文件規(guī)定，也應(yīng)在2016年度的資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整為資產(chǎn)項(xiàng)目。

又如，2016年5月1日前暫估購(gòu)入存貨時(shí)，暫估了進(jìn)項(xiàng)稅額，將其計(jì)入其他應(yīng)收款等資產(chǎn)科目，在2016年底仍然未取得增值稅發(fā)票，根據(jù)文件規(guī)定，進(jìn)項(xiàng)稅不進(jìn)行暫估，此時(shí)影響了資產(chǎn)、負(fù)債金額，也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。

增設(shè)“預(yù)交增值稅”與“簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目亮點(diǎn)——為“未交增值稅”科目減負(fù)

營(yíng)改增后，一般納稅人預(yù)交增值稅和選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的情形較多，比如銷(xiāo)售建筑服務(wù)在服務(wù)發(fā)生地預(yù)交增值稅，銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)和租賃不動(dòng)產(chǎn)在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)交增值稅，房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收房款時(shí)預(yù)交增值稅等。銷(xiāo)售或者出租營(yíng)改增前取得的不動(dòng)產(chǎn)等可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式，銷(xiāo)售建筑服務(wù)中的老項(xiàng)目、清包工以及甲供工程，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅；勞務(wù)派遣等眾多的可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的政策等。

在22號(hào)文件發(fā)布前，由于預(yù)交增值稅和簡(jiǎn)易計(jì)稅方式不宜通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目核算，否則會(huì)導(dǎo)致一系列的問(wèn)題，因此一般通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目中核算，但是此種核算方式，賦予了“未交增值稅”科目過(guò)多的職能，既有一般計(jì)稅方式從應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)來(lái)的應(yīng)交未交的增值稅，又有預(yù)交的增值稅，還有有簡(jiǎn)易計(jì)稅的增值稅，再?gòu)?fù)雜一些的，還有簡(jiǎn)易計(jì)稅的差額征稅方式，需要核算抵減部分的稅額等。這導(dǎo)致了“未交增值稅”科目的不堪重負(fù)，成了一鍋粥。

22號(hào)文件將其中的預(yù)交增值稅和簡(jiǎn)易計(jì)稅的功能分離出去，起到對(duì)“未交增值稅”科目減負(fù)的作用，核算更為清楚。

提示，注意“未交增值稅”與“簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目的區(qū)別，“簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目承擔(dān)了一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的全部職能，預(yù)交，抵減，計(jì)提，繳納，這與“未交增值稅”核算的單一職能有所區(qū)別。小規(guī)模納稅人的“應(yīng)交增值稅”也是同樣的情況。

設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減）”專(zhuān)欄，營(yíng)改增后差額征稅適用科目名正言順

“銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減”專(zhuān)欄，記錄一般納稅人按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定因扣減銷(xiāo)售額而減少的銷(xiāo)項(xiàng)稅額

營(yíng)改增后，一般納稅人適用一般計(jì)稅方式，可以采取差額征稅的，在賬務(wù)處理上可沖減銷(xiāo)項(xiàng)稅額。但在文件發(fā)布之前，一直沒(méi)有一個(gè)名正言順的科目或?qū)趯?duì)此進(jìn)行核算。一般使用《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定>的通知 》（財(cái)會(huì)〔2012〕13號(hào)，一下簡(jiǎn)稱(chēng)13號(hào)文件）中規(guī)定的“營(yíng)改增抵減的銷(xiāo)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄，但13號(hào)件對(duì)于該專(zhuān)欄的定義還停留在部分營(yíng)改增試點(diǎn)時(shí)期，試點(diǎn)地區(qū)從非試點(diǎn)地區(qū)采取營(yíng)改增項(xiàng)目無(wú)法抵扣的情況。

其定義為，“一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷(xiāo)售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，應(yīng)在”應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅“科目下增設(shè)”營(yíng)改增抵減的銷(xiāo)項(xiàng)稅額“專(zhuān)欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷(xiāo)售額而減少的銷(xiāo)項(xiàng)稅額”.

我們可以看出，13號(hào)文件是2012年發(fā)布的，當(dāng)時(shí)正是部分地區(qū)進(jìn)行營(yíng)改增試點(diǎn)，還存在著非試點(diǎn)地區(qū)，試點(diǎn)地區(qū)已經(jīng)從營(yíng)業(yè)稅改成增值稅的項(xiàng)目無(wú)法從非試點(diǎn)地區(qū)取得進(jìn)項(xiàng)稅額，因此采取抵減銷(xiāo)項(xiàng)稅額的方式代替進(jìn)項(xiàng)稅的作用。該科目只是針對(duì)這一種情況進(jìn)行核算。

很顯然，該規(guī)定已經(jīng)與現(xiàn)在的全面營(yíng)改增的形式不符，而且現(xiàn)在的差額征稅與當(dāng)時(shí)文件規(guī)定的情況也差異較大。因此22號(hào)文件對(duì)于該科目的規(guī)范，使得全面營(yíng)改增后差額征稅的抵減稅額部分終于在賬務(wù)處理上名正言順，消除了歧義。

增設(shè)“應(yīng)收出口退稅款”科目亮點(diǎn)——統(tǒng)一應(yīng)收取的退稅款的科目名稱(chēng)

為核算納稅人出口貨物應(yīng)收取的出口退稅款，設(shè)置“應(yīng)收出口退稅款”科目

之前也有將應(yīng)收出口退稅款計(jì)入“其他應(yīng)收款——出口退稅”的情況，現(xiàn)將其統(tǒng)一，比較規(guī)范合理。

增值稅稅控系統(tǒng)專(zhuān)用設(shè)備和技術(shù)維護(hù)費(fèi)用抵減增值稅額的賬務(wù)處理亮點(diǎn)——不通過(guò)遞延收益科目，簡(jiǎn)化核算流程

按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，企業(yè)初次購(gòu)買(mǎi)增值稅稅控系統(tǒng)專(zhuān)用設(shè)備支付的費(fèi)用以及繳納的技術(shù)維護(hù)費(fèi)允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目），貸記“管理費(fèi)用”等科目。

原《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定>的通知》（財(cái)會(huì)〔2012〕13號(hào)，注：現(xiàn)已作廢）規(guī)定，

企業(yè)購(gòu)入增值稅稅控系統(tǒng)專(zhuān)用設(shè)備，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“遞延收益”科目。按期計(jì)提折舊，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“累計(jì)折舊”科目；同時(shí)，借記“遞延收益”科目，貸記“管理費(fèi)用”等科目。

企業(yè)發(fā)生技術(shù)維護(hù)費(fèi)，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“管理費(fèi)用”等科目。

13號(hào)文件將業(yè)務(wù)分為計(jì)入固定資產(chǎn)和管理費(fèi)用兩種情況，并且計(jì)入固定資產(chǎn)時(shí)，還需同時(shí)計(jì)入遞延收益科目。22號(hào)文件將其統(tǒng)一為沖銷(xiāo)管理費(fèi)用。

比較遺憾的是，22號(hào)文件該規(guī)定遺漏了了簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的賬務(wù)處理。

報(bào)表列示重分類(lèi)亮點(diǎn)——更好的體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債表觀(guān)

“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下的“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”等明細(xì)科目期末借方余額應(yīng)根據(jù)情況，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)” 或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示：“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”等科目期末貸方余額應(yīng)根據(jù)情況，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)負(fù)債” 或“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目列示：“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下的“未交增值稅”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等科目期末貸方余額應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目列示。

原《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定>的通知》（財(cái)會(huì)〔2012〕13號(hào)，注：現(xiàn)已作廢）規(guī)定，“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵稅額”科目期末余額應(yīng)根據(jù)其流動(dòng)性在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。該文件只是針對(duì)“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵稅額”科目進(jìn)行了借方余額重分類(lèi)的規(guī)定，未涉及到其他應(yīng)交稅費(fèi)的相關(guān)科目，22號(hào)文件將其擴(kuò)展到應(yīng)交稅費(fèi)所有的科目，個(gè)人認(rèn)為此種規(guī)定較好的體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債觀(guān)。

應(yīng)交稅費(fèi)分為三種情況在資產(chǎn)負(fù)債表中列示：

1、“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下的“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”借方余額，列示到資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)” 或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”中；

2、“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”等科目期末貸方余額，列示到資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)負(fù)債” 或“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目中；

3、“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下的“未交增值稅”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等科目期末貸方余額列示到資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目。

因此，原應(yīng)交稅費(fèi)的余額，只有第3種情況仍然保留在資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目中列示。

資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。

資產(chǎn)最重要的特征是“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，因此，如果增值稅留抵稅額或者預(yù)交的增值稅，待認(rèn)證，待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額等，在可預(yù)見(jiàn)的期間內(nèi)可以抵扣以后期間的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，或者已經(jīng)預(yù)繳的增值稅在以后期間得以轉(zhuǎn)回，或者待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅以后期間認(rèn)證通過(guò)，或者待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅也可以在以后期間抵扣，即以減少增值稅應(yīng)納稅額的形式為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，在資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)項(xiàng)目列示是比較合適的。但是如果納稅人在可預(yù)見(jiàn)的期間內(nèi)，很難實(shí)現(xiàn)增值稅額，即無(wú)法以減少增值稅應(yīng)納稅額的形式為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，根據(jù)資產(chǎn)確認(rèn)的謹(jǐn)慎性原則，不應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)。

負(fù)債的定義為：負(fù)債是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。

同理，這里最重要的概念是“預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出”。

“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”科目的貸方余額，符合負(fù)債的基本定義，應(yīng)在負(fù)債項(xiàng)目下列示。但由于其未計(jì)提增值稅，因此不宜將其列入應(yīng)交稅費(fèi)的范圍，因此列示到“應(yīng)交稅費(fèi)”之外的負(fù)債項(xiàng)目中。這里個(gè)人有些想法，既然不認(rèn)為待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額屬于應(yīng)交稅費(fèi)，為什么不計(jì)入其他應(yīng)付款等其他負(fù)債科目呢？

根據(jù)負(fù)債定義，“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下“未交增值稅”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等科目的貸方余額，一般情況下會(huì)在可預(yù)見(jiàn)的期間內(nèi)繳納稅款，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出，應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，且其屬于“應(yīng)交稅費(fèi)”的范疇，因此應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”中列示。這里需要提示的是，即使無(wú)法完全確定在可預(yù)見(jiàn)的期間內(nèi)繳納稅款，也應(yīng)盡量的將其確認(rèn)為負(fù)債。

設(shè)置“代扣代交增值稅”科目亮點(diǎn)——規(guī)范科目設(shè)置，解決爭(zhēng)議

“代扣代交增值稅”明細(xì)科目，核算納稅人購(gòu)進(jìn)在境內(nèi)未設(shè)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的境外單位或個(gè)人在境內(nèi)的應(yīng)稅行為代扣代繳的增值稅。

對(duì)于境內(nèi)增值稅扣繳義務(wù)人代扣代繳境外納稅人增值稅的，在22號(hào)文件發(fā)布前并無(wú)明確的文件規(guī)定對(duì)其賬務(wù)核算進(jìn)行規(guī)范，核算也比較混亂，有的計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)，有的計(jì)入其他應(yīng)付款，還有的計(jì)入應(yīng)付賬款等。22號(hào)文件統(tǒng)一規(guī)定，此種扣繳的情況通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目進(jìn)行核算，雖然扣繳的增值稅不屬于扣繳義務(wù)的應(yīng)納稅費(fèi)，但是參照準(zhǔn)則中對(duì)于企業(yè)扣繳個(gè)人所得稅的做法，將其計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)也比較合理。

增設(shè)“待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額”科目亮點(diǎn)——解決稅會(huì)差異

已滿(mǎn)足準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)收入的條件，但是未達(dá)到增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，此時(shí)即產(chǎn)生了稅會(huì)差異。比如一般納稅人銷(xiāo)售貨物，已經(jīng)發(fā)出貨物且其他條件均符合收入確認(rèn)條件，但是尚未開(kāi)具發(fā)票，未收到款項(xiàng)，同時(shí)也未達(dá)到合同規(guī)定的付款時(shí)間，此時(shí)應(yīng)在會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入，但在增值稅上不需確認(rèn)增值稅。

在22號(hào)文件發(fā)布之前，對(duì)于此種情況，一般處理是只計(jì)入不含稅收入，不計(jì)提增值稅。但是此種做法導(dǎo)致應(yīng)收賬款等科目核算不準(zhǔn)確，22號(hào)文件采用待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額的方式，還是比較合理的。

比如，在22號(hào)文件發(fā)布前，一般納稅人向客戶(hù)甲企業(yè)銷(xiāo)售貨物117萬(wàn)元，滿(mǎn)足了準(zhǔn)則的收入確認(rèn)條件，但尚未達(dá)到增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，其賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)收賬款——客戶(hù)甲企業(yè) 100

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100

此種處理，與客戶(hù)甲企業(yè)的應(yīng)收賬款往來(lái)款顯示為100萬(wàn)元，金額不正確，應(yīng)是117萬(wàn)元。而按照22號(hào)文件的規(guī)定，此種情況即可解決：

借：應(yīng)收賬款——客戶(hù)甲企業(yè) 117

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額 17

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100

2011年，國(guó)家稅務(wù)總局曾經(jīng)發(fā)布40號(hào)公告，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第40號(hào)）規(guī)定：

納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物，已將貨物移送對(duì)方并暫估銷(xiāo)售收入入賬，但既未取得銷(xiāo)售款或取得索取銷(xiāo)售款憑據(jù)也未開(kāi)具銷(xiāo)售發(fā)票的，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為取得銷(xiāo)售款或取得索取銷(xiāo)售款憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。

進(jìn)項(xiàng)稅抵扣發(fā)生變化時(shí)的賬務(wù)處理亮點(diǎn)——?dú)v史成本與未來(lái)適用法，填補(bǔ)空白，明確處理方式

進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣情況發(fā)生改變的賬務(wù)處理。

因發(fā)生非正常損失或改變用途等，原已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額或待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額，但按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“應(yīng)付職工薪酬”、“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”、“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”或“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目；原不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，因改變用途等用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的應(yīng)稅項(xiàng)目的，應(yīng)按允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ”科目，貸記“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”等科目。固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等經(jīng)上述調(diào)整后，應(yīng)按調(diào)整后的賬面價(jià)值在剩余尚可使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)。

該規(guī)定明確，因進(jìn)項(xiàng)稅抵扣情況發(fā)生變化的情況，應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)原值，不考慮歷史成本原則。同時(shí)按照調(diào)整后的賬面價(jià)值在剩余尚可使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)，不需追朔調(diào)整，適用未來(lái)適用法。

在文件發(fā)布之前，此種情況的賬務(wù)處理規(guī)定為空白，22號(hào)文件予以明確。

采購(gòu)暫估賬務(wù)處理亮點(diǎn)——不暫估進(jìn)項(xiàng)稅，解決實(shí)務(wù)中賬務(wù)處理爭(zhēng)議

在22號(hào)文件發(fā)布前，對(duì)于采購(gòu)暫估是否需要同時(shí)暫估進(jìn)項(xiàng)稅額，一直沒(méi)有明確規(guī)定，爭(zhēng)議也比較大。

舉例：兩種賬務(wù)處理方式

貸：應(yīng)付賬款——暫估——**單位 100

借：其他應(yīng)收款——進(jìn)項(xiàng)稅 17

貸：應(yīng)付賬款——暫估——**單位 117

現(xiàn)22號(hào)文件明確規(guī)定，根據(jù)第一種方式進(jìn)行賬務(wù)處理，采購(gòu)暫估時(shí)不需暫估進(jìn)項(xiàng)稅。

將各種價(jià)內(nèi)稅費(fèi)統(tǒng)一計(jì)入“稅金及附加”科目亮點(diǎn)——統(tǒng)一價(jià)內(nèi)稅費(fèi)核算

22號(hào)文件發(fā)布前，對(duì)于各項(xiàng)價(jià)內(nèi)稅費(fèi)計(jì)入的損益類(lèi)科目并不統(tǒng)一，比如四小稅計(jì)入管理費(fèi)用，22號(hào)文件將其統(tǒng)一計(jì)入“稅金及附加”科目。

（1）.文件中并未明確列舉地方教育附加、地方水利基金以及殘疾人保障金計(jì)入該科目，意味著其應(yīng)計(jì)入費(fèi)用，還是可以計(jì)入該科目？個(gè)人理解的是可以計(jì)入“稅金及附加”科目；

（2）.上述的各種費(fèi)用，應(yīng)通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)”科目，還是應(yīng)通過(guò)“其他應(yīng)付款”等科目核算？22文件并未明確指出，個(gè)人理解的是通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)”科目核算。