甲汽車美容公司（以下簡稱甲公司）主營汽車美容，兼營對汽車的裝飾及裝潢業(yè)務(wù)，具體包括對汽車的清洗、打蠟、拋光、車內(nèi)吸塵、清潔以及對汽車進行的保養(yǎng)、裝飾及裝潢等，全面營改增后，甲公司由繳納營業(yè)稅已全部改為繳納增值稅，但由于其在為客戶提供汽車美容、裝飾及裝潢業(yè)務(wù)時，既涉及銷售生活服務(wù)（適用6%的增值稅稅率），又涉及銷售貨物（適用17%的增值稅稅率），應該按照混合經(jīng)營還是兼營行為納稅？
　　為客戶提供汽車美容服務(wù)時銷售貨物
　　盡管甲公司為客戶提供汽車美容服務(wù)的同時也具備銷售服務(wù)和銷售貨物兩種銷售行為，但具有以下特征：1.銷售服務(wù)和銷售貨物屬于同一項完整的銷售行為；2.兩項銷售行為之間有密切從屬和邏輯關(guān)系，如在提供打蠟服務(wù)同時銷售打蠟所需要的蠟，給汽車貼膜時銷售相應的汽車膜；3.主營汽車美容，即以銷售生活服務(wù)為主、銷售貨物為輔。甲公司具備的上述特征完全符合《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十條規(guī)定，即“一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營銷售服務(wù)的單位和個體工商戶在內(nèi)。”
　　所以，甲公司為客戶提供汽車美容同時銷售貨物不僅屬于混合銷售行為，而且還應按照銷售生活服務(wù)6%的適用稅率一并計繳增值稅。必須注意，一項銷售行為是否判斷為混合銷售，上述三大特征必須同時具備，缺一不可。
　　案例一：A汽車美容公司2016年6月為B公司的10輛汽車提供美容服務(wù)，以銀行存款形式共收取了服務(wù)費5300元，其中包含收取的代墊美容材料費2120元，應如何繳納增值稅？
　　A公司在為客戶提供汽車美容的同時，銷售為美容服務(wù)相應耗用的材料應該屬于混合銷售行為，按照銷售生活服務(wù)6%的適用稅率一并計繳增值稅。具體計算過程為：
　　1.應納稅收入和應納稅額的計算：
　　不含稅收入：5300/1.06＝5000（元）
　　增值稅銷項稅額：5000×6%＝300（元）
　　2.會計處理如下：（單位：元，下同）
　　借：銀行存款 5300
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 5000
　　應交稅費——應交增值稅——銷項稅額 300
　　向客戶銷售與銷售服務(wù)行為無關(guān)的貨物
　　甲公司向客戶銷售非打蠟服務(wù)所耗用的蠟，有兩種情形：1.向打蠟服務(wù)客戶所銷售的蠟的數(shù)量超過了每次正常打蠟服務(wù)所耗用的數(shù)量；2.向未提供打蠟服務(wù)的客戶銷售汽車蠟，僅是一項獨立的銷售貨物行為。對于這兩種情形，有人認為，由于甲公司主營銷售生活服務(wù)，應據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定，將這兩種情形下所銷售的蠟按銷售生活服務(wù)一并計繳6%的增值稅。但也有人認為應單獨計繳17%的銷售貨物的增值稅。筆者認為，這兩種情形應該在分析其本質(zhì)特征后才可定性。
　　事實上，第一種情形下銷售的蠟已超過了正常打蠟服務(wù)所應耗用的蠟的數(shù)量，本質(zhì)上超越了打蠟服務(wù)范圍，不屬于在為客戶提供打蠟服務(wù)的同時提供相應銷售貨物的行為，第二種情形更是與提供打蠟服務(wù)無任何關(guān)聯(lián)。因此，這兩種情形下所銷售的蠟均未涉及銷售服務(wù)，從根本上與銷售打蠟服務(wù)無關(guān)，不符合判斷混合銷售行為應該具備的屬于同一項銷售行為的特征，更未能具備一項銷售行為既涉及服務(wù)又涉及貨物的混合銷售的基本特征，所以，這兩種情形下所銷售的汽車蠟均不應定性為混合銷售，而應定性為兼營行為，即屬于獨立的銷售貨物，應直接按照銷售貨物計繳17%的增值稅。
　　須注意，《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定，納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。甲公司應將銷售貨物的這部分收入單獨核算，即應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，并按各自營業(yè)額分別申報納稅，避免納稅風險。
　　案例二：如果A公司在為B公司提供汽車美容服務(wù)的同時，又另外銷售了2340元的汽車蠟給B公司，但A公司賬面未能分開核算汽車美容收入和銷售汽車蠟的收入，該月應如何納稅？
　　A公司在為B公司提供汽車美容的同時銷售不屬于為提供美容服務(wù)耗用的汽車蠟，屬于兼營行為，但由于A公司賬面未能分開核算汽車美容收入和銷售汽車蠟的收入，所以，應按銷售貨物17%的高稅率一并計繳增值稅。
　　1.應納稅收入和應納稅額的計算：
　　含稅總收入： 5300＋2340＝7640（元）
　　不含稅收入：7640/1.17＝6529.91（元）
　　增值稅銷項稅額： 6529.91×17%＝1110.09（元）
　　2.會計處理如下：
　　借：銀行存款 7640
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 6529.91
　　應交稅費——應交增值稅 ——銷項稅額 1110.09。