關注點一

差額處理

 應澄清非同一控制下企業(yè)合并成本與合并中取得被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額差額處理方法不同的問題。
    對于在非同一控制下企業(yè)合并成本與確認的可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，合并方應區(qū)分以下兩種不同情況分別進行處理。
    企業(yè)合并成本大于合并中取得的被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額應確認為商譽。
    視企業(yè)合并方式的不同，控股合并的情況下，該差額是指在合并財務報表中應予列示的商譽，即長期股權投資的成本與購買日按照持股比例計算確定應享有被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額。吸收合并的情況下，該差額是合并方在其賬簿及個別財務報表中應確認的商譽。商譽代表的是合并中取得的由于不符合確認條件未予確認的資產(chǎn)以及被合并方有關資產(chǎn)產(chǎn)生的協(xié)同效應或合并盈利能力。商譽在確認以后，持有期間不要求攤銷，應當按照《企業(yè)會計準則第8號—— —資產(chǎn)減值》的規(guī)定對其價值進行    測試，按照賬面價值與可收回金額孰低的原則計量。對于可收回金額低于賬面價值的部分，計提減值準備，有關減值準備在提取以后，不能夠轉回。
    企業(yè)合并成本小于合并中取得的被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額應計入合并當期損益。這種情況下，合并方首先要對合并中取得的資產(chǎn)、負債的公允價值，作為合并對價的非現(xiàn)金資產(chǎn)或發(fā)行的權益性證券等的公允價值進行復核，如果復核結果表明所確定的各項資產(chǎn)和負債的公允價值確定是恰當?shù)?，應將企業(yè)合并成本低于取得的被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，計入合并當期的營業(yè)外收入，并在會計報表附注中予以說明。在吸收合并的情況下，上述企業(yè)合并成本小于合并中取得的的被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應計入合并方合并當期的個別利潤表；在控股合并的情況下，上述差額應體現(xiàn)在合并方合并當期的合并利潤表中，不影響合并方的個別利潤表。

關注點二 

暫時確定繼后處理方式

   應澄清非同一控制下企業(yè)合并成本或有關可辨認資產(chǎn)、負債公允價值暫時確定繼后處理方式不同的問題。
    對于非同一控制下的企業(yè)合并，如果在購買日或合并當期期末，因各種因素影響無法合理確定企業(yè)合并成本或合并中取得的有關可辨認資產(chǎn)、負債公允價值的，在合并當期期末，購買方應以暫時確定的價值為基礎對企業(yè)合并交易或事項進行核算，繼后取得進一步信息表明有關資產(chǎn)、負債公允價值與暫時確定的價值不同的，應區(qū)分以下兩種情況進行相應處理。
    購買日后12個月內(nèi)對有關價值量的調(diào)整，即在合并當期期末以暫時確定的價值對企業(yè)合并進行處理的情況下，自購買日算    起12個月內(nèi)取得進一步的信息表明需對原暫時確定的企業(yè)合并成本或所取得的資產(chǎn)、負債的暫時性價值進行調(diào)整的，應視同在購買日發(fā)生，即應進行追溯調(diào)整，同時對以暫時性價值為基礎提供的比較報表信息，也應進行相應的調(diào)整。
    超過規(guī)定期限后的價值量調(diào)整則不同。自購買日算起12個月以后對企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認資產(chǎn)、負債價值的調(diào)整，應當按照《企業(yè)會計準則第28號—— —會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》的原則進行處理，即應視為會計差錯更正，在調(diào)整相關資產(chǎn)、負債賬面價值的同時，應調(diào)整所確認的商譽或是計入合并當期利潤表中的金額，以及相關資產(chǎn)資產(chǎn)的折舊、攤銷等。

關注點三

費用核算方法

應澄清非同一控制下合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的有關費用核算方法不同的問題。
    非同一控制下合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的有關費用，是指合并方為進行企業(yè)合并所發(fā)生的各項直接相關費用，如為進行企業(yè)合并支付的審計費用、法律服務費用以及有關的咨詢費用等，應區(qū)分兩種情況進行不同的處理。
    一般情況下，應于發(fā)生時費用化計入當期損益，即借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。
    特殊情況下，應按發(fā)行方式不同分別進行相應處理。
    以發(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關的傭金、手續(xù)費等應按照《企業(yè)會計準則第22號—— —金融工具確認和計量》的規(guī)定進行核算，即該部分費用。
    雖然與籌集用于企業(yè)合并的對價直接相關，但其核算應遵照金融工具準則的原則，有關費用應計入負債的初始計量金額中，其中債券如為折價發(fā)行的，該部分費用應增加折價的金額，債券如為溢價發(fā)行的，該部分費用應減少溢價的金額。
    以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，與所發(fā)行權益性證券相關的傭金、手續(xù)費等應按照《企業(yè)會計準則第37號—— —金融工具列報》的規(guī)定進行核算，即與發(fā)行權益性證券相關的費用，應自所發(fā)行權益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權益性工具發(fā)行有溢價的情況下，自溢價收入中扣除，在權益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應當沖減盈余公積和未分配利潤。

關注點四 

合并報表的編制

  應澄清非上市公司購買上市公司股權實現(xiàn)間接上市中上市公司編制合并財務報表的處理方式不同問題。
    非上市公司以所持有的對子公司投資等為對價取得上市公司的控制權，構成反向購買的，上市公司編制合并會計報表時應當區(qū)分以下情況進行處理。
    交易發(fā)生時，上市公司未持有任何資產(chǎn)、負債或僅持有現(xiàn)金、交易性金融資產(chǎn)等不構成業(yè)務的資產(chǎn)或負債的，上市公司在編制合并財務報表時，購買企業(yè)應按照權益性交易原則進行處理，不得確認商譽或確認計入當期損益。
    交易發(fā)生時，上市公司保留的資產(chǎn)、負債構成業(yè)務的，應按企業(yè)合并處理，即對于形成的非同一控制下企業(yè)合并的，企業(yè)合并成本與取得的上市公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應當確認為商譽或確認計入當期損益。

關注點五 

子公司少數(shù)股權的購買

    應澄清購買子公司少數(shù)股權處理中應遵循原則不同的問題。
    企業(yè)在取得對子公司的控制權，形成企業(yè)合并后，自子公司的少數(shù)股東處取得少數(shù)股東擁有的股權時，應當遵循以下原則區(qū)分母公司個別財務報表以及合并財務報表兩種情況進行處理。
    從母公司個別財務報表角度，其自子公司少數(shù)股東處新取得的長期股權投資應當按照《企業(yè)會計準則第2號—— —長期股權投資》第四條的規(guī)定確定其入賬價值。
    在合并財務報表中，子公司的資產(chǎn)、負債應以購買日或合并日開始持續(xù)計算的金額反映。
    購買子公司少數(shù)股權的交易日，母公司新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)份額之間的差額，應當調(diào)整合并財務報表中的資本公積，資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。

關注點六 

部分子公司投資的處置

   應澄清不喪失控制權情況下處置部分對子公司投資的處理方式不同問題。
    企業(yè)持有對子公司投資后，如將對子公司部分股權出售，但出售后仍保留對被投資單位控制權，被投資單位仍為其子公司的情況下，出售股權的交易應區(qū)分母公司個別財務報表與合并財務報表分別進行處理。
    從母公司個別財務報表角度，應作為長期股權投資的處置，確認有關處置損益。即出售股權取得的價款或對價的公允價值與所處置投資賬面價值的差額，應作為投資收益或是投資損失計入處置投資當期母公司的個別利潤表中。
    在合并財務報表中，因出售部分股權后，母公司仍能夠對被投資單位實施控制，被投資單位應當納入母公司合并財務報表。合并財務報表中，處置長期股權投資取得的價款或對價的公允價值與處置長期股權投資相對應享有子公司凈資產(chǎn)的差額，應當計入資本公積，資本公積的余額不足沖減的，應當調(diào)整留存收益。