關(guān)聯(lián)交易同期資料政策解讀

作者：丁丁

新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱“企業(yè)所得稅法”）及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱“實施條例”）已實施3年多。其一大亮點是依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱“稅收征管法”）及《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》（以下簡稱“實施細則”）制訂的“特別納稅調(diào)整”內(nèi)容（第六章）,為稅務機關(guān)在轉(zhuǎn)讓定價、資本弱化、一般反避稅和受控外國公司等領(lǐng)域進行特別納稅調(diào)整構(gòu)建了法規(guī)基礎(chǔ)。此外，上述有關(guān)條款亦為中國企業(yè)達成預約定價安排和成本分攤協(xié)議提供了可能。

在《企業(yè)所得稅法》及《實施條例》出臺后，為明確特別納稅調(diào)整的適用范圍、操作程序等事項，國家稅務總局先后出臺了一系列文件。

本文試根據(jù)相關(guān)法規(guī)，并結(jié)合實際操作中遇到的問題，對其中的關(guān)聯(lián)交易同期資料準備政策作一解讀，供業(yè)內(nèi)同行和其他相關(guān)人士參考。

一、關(guān)聯(lián)交易同期資料概述

關(guān)聯(lián)交易同期資料又稱同期文檔、同期證明文件，是指根據(jù)各國和地區(qū)的相關(guān)稅法規(guī)定，納稅人對于關(guān)聯(lián)交易發(fā)生時按時準備、保存、提供的轉(zhuǎn)讓定價相關(guān)資料或證明文件。同期資料準備、保存和提供是企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價文檔管理的基礎(chǔ)。

稅務機關(guān)進行轉(zhuǎn)讓定價稅務調(diào)查時，納稅人準備轉(zhuǎn)讓定價同期資料文檔并承擔協(xié)力義務和提供舉證責任是十分關(guān)鍵的。從稅務機關(guān)角度來說，納稅人準備的轉(zhuǎn)讓定價同期資料文檔可以協(xié)助稅務調(diào)查人員評估和檢查納稅人在轉(zhuǎn)讓定價中存在稅務違規(guī)的可能性，檢驗納稅人是否存在轉(zhuǎn)讓定價行為并可作為是否應進行納稅調(diào)整的初步依據(jù)。因為稅務機關(guān)面對跨國企業(yè)繁冗復雜的關(guān)聯(lián)交易不可能一一搜集證據(jù)，而企業(yè)才是轉(zhuǎn)讓定價的決策者，擁有完整的轉(zhuǎn)讓定價相關(guān)資料，比稅務人員更清楚其關(guān)聯(lián)交易價格、費用是否符合獨立交易原則。相應的舉證責任倒置，有利于提高行政效率，維護稅法的嚴肅性。從納稅人方面來說，準備同期資料文檔，可以顯示其制定和執(zhí)行符合獨立交易原則的轉(zhuǎn)讓定價的意愿，確保其轉(zhuǎn)讓定價是經(jīng)得起檢驗的，也規(guī)范了納稅人稅務行為及實務操作。

二、關(guān)聯(lián)交易同期資料準備的政策依據(jù)

企業(yè)準備或報送關(guān)聯(lián)交易同期資料的稅收法律法規(guī)和文件依據(jù)主要有：

1．《企業(yè)所得稅法》(第六章)及《實施條例》(第六章)。

2．《稅收征管法》（第36條）及《實施細則》（第51-56條）。

3．《國家稅務總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號）。《辦法》整合了原所得稅法體系下發(fā)布的轉(zhuǎn)讓定價法規(guī)，其主要內(nèi)容包括“關(guān)聯(lián)方”的概念、關(guān)聯(lián)方披露及關(guān)聯(lián)交易同期資料要求、適用轉(zhuǎn)讓定價方法的條件以及轉(zhuǎn)讓定價方法的選擇、轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查和調(diào)整的法律程序、預約定價程序及要求；避免雙重征稅、成本分攤協(xié)議的條件、資本弱化的計算指南、受控外國企業(yè)的管理的基本原則、一般反避稅條款等。

4．《國家稅務總局關(guān)于加強轉(zhuǎn)讓定價跟蹤管理有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2009〕188號）。

5．《國家稅務總局關(guān)于強化跨境關(guān)聯(lián)交易監(jiān)控和調(diào)查的通知》（國稅函〔2009〕363號）。明確跨國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的承擔單一生產(chǎn)（來料加工或進料加工）、分銷或合約研發(fā)等有限功能和風險的企業(yè)（即契約制造企業(yè)）應保持合理的利潤水平，若該企業(yè)如出現(xiàn)虧損，應在虧損發(fā)生年度準備同期資料及其他相關(guān)資料，并于次年6月20日之前報送主管稅務機關(guān)。

三、需要準備、保存和提供同期資料的企業(yè)范圍

根據(jù)《辦法》第13條、第15條及第16條的規(guī)定，企業(yè)應根據(jù)《實施條例》第一百一十四條的規(guī)定，按納稅年度準備、保存并按稅務機關(guān)要求提供其關(guān)聯(lián)交易的同期資料。

（一）屬于下列情形之一的企業(yè)，可免于準備同期資料。

1.年度發(fā)生的關(guān)聯(lián)購銷金額（來料加工業(yè)務按年度進出口報關(guān)價格計算）在2億元人民幣以下且其他關(guān)聯(lián)交易金額（關(guān)聯(lián)融通資金按利息收付金額計算）在4000萬元人民幣以下，上述金額不包括企業(yè)在年度內(nèi)執(zhí)行成本分攤協(xié)議或預約定價安排所涉及的關(guān)聯(lián)交易金額；

2.關(guān)聯(lián)交易屬于執(zhí)行預約定價安排所涉及的范圍；

3.外資股份低于50%且僅與境內(nèi)（不含香港、臺灣和澳門，下同）關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易。

《辦法》以百分之二十五直接或間接持股比例為限來定義關(guān)聯(lián)企業(yè)（或關(guān)聯(lián)方）；同時規(guī)定，若一方通過中間方對另一方間接持有股份，只要一方對中間方持股比例達到百分之二十五以上，一方對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算。因此，即使一家企業(yè)對另一家企業(yè)的法定持股比例（即按各層持股比例相乘計算）未達到百分之二十五，也可能由于上述規(guī)定被認定構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系。

《辦法》在定義關(guān)聯(lián)方時同時強調(diào)了“控制”的概念。如一方對另一方企業(yè)高級管理人員、購銷活動、生產(chǎn)經(jīng)營活動、生產(chǎn)必需的無形資產(chǎn)和專有技術(shù)實施控制，按照《辦法》雙方將被認定為構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系。因此按照《辦法》的規(guī)定，在法律層面沒有所有權(quán)關(guān)系的交易雙方企業(yè)也可能被認定互為關(guān)聯(lián)企業(yè)并受到轉(zhuǎn)讓定價評估和調(diào)查。

（二）以下企業(yè)應準備、保存和提供同期資料：

1．年度發(fā)生的關(guān)聯(lián)購銷金額（來料加工業(yè)務按年度進出口報關(guān)價格計算）達到或超過在2億元人民幣或者其他關(guān)聯(lián)交易金額（關(guān)聯(lián)融通資金按利息收付金額計算）達到或超過在4000萬元人民幣，上述金額不包括企業(yè)在年度內(nèi)執(zhí)行成本分攤協(xié)議或預約定價安排所涉及的關(guān)聯(lián)交易金額；

2．被實施轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整，并處于跟蹤管理期內(nèi)的企業(yè)；

3．執(zhí)行成本分攤協(xié)議期間的企業(yè)；

4．關(guān)聯(lián)企業(yè)債務和資本比例超過標準比例的利息支出，要在計算應納稅所得額時扣除的企業(yè)；

根據(jù)《財政部國家稅務總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅［2008］121號）文件的規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方（符合獨立交易原則）的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。

金融企業(yè)，為5：1；其他企業(yè)，為2：1。

根據(jù)《辦法》，關(guān)聯(lián)企業(yè)債務和資本比例按年度各月平均關(guān)聯(lián)方債權(quán)投資之和與年度各月平均權(quán)益投資之和間的比例計算。根據(jù)《實施條例》的規(guī)定，關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資亦包括關(guān)聯(lián)方通過非關(guān)聯(lián)方提供的背對背貸款，以及由非關(guān)聯(lián)方提供、但由關(guān)聯(lián)方擔保的債權(quán)性投資。在計算權(quán)益性投資時，《辦法》明確使用所有者權(quán)益的賬面價值而非市場公允價值。

5．跨國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的承擔單一生產(chǎn)（來料加工或進料加工）、分銷或合約研發(fā)等有限功能和風險的企業(yè)，出現(xiàn)虧損的，無論是否達到準備同期資料的標準，均應在虧損發(fā)生年度準備同期資料及其他相關(guān)資料。

《國家稅務總局關(guān)于調(diào)查承擔單一生產(chǎn)功能外商投資企業(yè)和外國企業(yè)納稅情況的通知》（國稅函[2007]236號）[國家稅務總局關(guān)于公布現(xiàn)行有效的稅收規(guī)范性文件目錄的公告（國家稅務總局公告2010年第26號）確認在《企業(yè)所得稅法》實施后該文件依然有效]規(guī)定，契約制造企業(yè)必須保持同其職能和風險相稱的合理利潤水平?！掇k法》重申了此觀點，并強調(diào)承擔單一制造加工職能，不承擔風險的企業(yè)不應當承受由于決策失誤、開工不足、產(chǎn)品滯銷等原因帶來的損失。

四、準備、保存和提供同期資料的時間要求

（一）企業(yè)應在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度的次年5月31日之前準備完畢該年度同期資料，并自稅務機關(guān)要求之日起20日內(nèi)提供。企業(yè)因不可抗力無法按期提供同期資料的，應在不可抗力消除后20日內(nèi)提供同期資料。

（二）跟蹤管理期內(nèi)的企業(yè)，涉及2008年度的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整，企業(yè)應在2009年12月31日之前向稅務機關(guān)提供年度同期資料；涉及2009年及以后年度的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整，企業(yè)應在跟蹤年度的次年6月20日之前向稅務機關(guān)提供年度同期資料。

（三）執(zhí)行成本分攤協(xié)議期間的企業(yè)，應在本年度的次年6月20日之前向稅務機關(guān)提供成本分攤協(xié)議的同期資料。

（四）跨國企業(yè)在中國境內(nèi)設立的承擔有限功能和風險的企業(yè)，如出現(xiàn)虧損，應于次年6月20日之前報送主管稅務機關(guān)。

五、同期資料的形式要求和保存期限

根據(jù)《辦法》第17-20條的規(guī)定：

（一）企業(yè)按照稅務機關(guān)要求提供的同期資料，須加蓋公章，并由法定代表人或法定代表人授權(quán)的代表簽字或蓋章。同期資料涉及引用的信息資料，應標明出處來源。

（二）企業(yè)因合并、分立等原因變更或注銷稅務登記的，應由合并、分立后的企業(yè)保存同期資料。

（三）同期資料應使用中文，如原始資料為外文的，應附送中文副本。

（四）同期資料應自企業(yè)關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度的次年6月1日起保存10年。

六、不按要求保存、提供同期資料的法律責任

1．依據(jù)《辦法》第105條的規(guī)定，企業(yè)未按規(guī)定保存同期資料的，由稅務機關(guān)責令改正，并可視情節(jié)輕重處以一萬元以下的罰款；

2．依據(jù)《辦法》第106、107條的規(guī)定，企業(yè)拒絕提供同期資料等關(guān)聯(lián)交易的相關(guān)資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務往來情況的，稅務機關(guān)可采用規(guī)定的方法核定應納稅所得額，并可視情節(jié)輕重處以五萬元以下的罰款；

其中對企業(yè)做出特別納稅調(diào)整的，應對2008年1月1日以后發(fā)生交易補征的企業(yè)所得稅稅款，按日加收利息。

1）計息期間自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補繳（預繳）稅款入庫之日止。

2）利息率按照稅款所屬納稅年度12月31日實行的與補稅期間同期的中國人民銀行人民幣貸款基準利率（以下簡稱“基準利率”）加5個百分點計算，并按一年365天折算日利息率。

企業(yè)按照《辦法》的規(guī)定免于準備同期資料，但經(jīng)稅務機關(guān)調(diào)查，其實際關(guān)聯(lián)交易額達到必須準備同期資料的標準的，稅務機關(guān)對補征稅款加收利息，也適用該規(guī)定。

3）企業(yè)按照《辦法》規(guī)定提供同期資料和其他相關(guān)資料的，或者企業(yè)符合《辦法》第十五條的規(guī)定免于準備同期資料但根據(jù)稅務機關(guān)要求提供其他相關(guān)資料的，可以只按基準利率計算加收利息。

七、同期資料的基本結(jié)構(gòu)及主要內(nèi)容

同期資料由企業(yè)情況介紹、三張主表（《企業(yè)功能風險分析表》、《企業(yè)年度關(guān)聯(lián)交易財務狀況分析表》、《企業(yè)可比性因素分析表》）、數(shù)張附表（《企業(yè)集團財務報表》、《關(guān)聯(lián)交易基本情況表》、《編制企業(yè)與可比企業(yè)的銷售利潤率比較分析表》等）以及文字說明構(gòu)成，具體包括以下內(nèi)容：

（一）組織結(jié)構(gòu)

1．企業(yè)所屬的企業(yè)集團相關(guān)組織結(jié)構(gòu)及股權(quán)結(jié)構(gòu)；

2．企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系的年度變化情況，包括關(guān)聯(lián)方之間的股權(quán)變更信息；關(guān)聯(lián)方的新設、合并、分立、注銷等。此部分披露信息為分析年度集團內(nèi)新設、合并、分立和注銷等組織關(guān)系的變更信息，對關(guān)聯(lián)方的披露可從集團的角度出發(fā)，就集團戰(zhàn)略、經(jīng)營策略以及分工來介紹各關(guān)聯(lián)企業(yè)。具體地，就關(guān)聯(lián)企業(yè)的介紹分為成立時間、注冊地、主營業(yè)務及市場等內(nèi)容的概要介紹。

3．與企業(yè)發(fā)生交易的關(guān)聯(lián)方信息，包括關(guān)聯(lián)企業(yè)的名稱、法定代表人、董事和經(jīng)理等高級管理人員構(gòu)成情況、注冊地址及實際經(jīng)營地址，以及關(guān)聯(lián)個人的名稱、國籍、居住地、家庭成員構(gòu)成等情況，并注明對企業(yè)關(guān)聯(lián)交易定價具有直接影響的關(guān)聯(lián)方；此處信息本身比較簡單，但“具有直接影響的關(guān)聯(lián)方”的描述，建議參照《企業(yè)關(guān)聯(lián)業(yè)務往來報告表》中的“占銷售或采購總額10%以上的境外對象”這一概念。

4．各關(guān)聯(lián)方適用的具有所得稅性質(zhì)的稅種、稅率及相應可享受的稅收優(yōu)惠。轉(zhuǎn)讓定價之所以備受關(guān)注，其原因在于此方法可通過“稅率差異”進行避稅，所以各個境外關(guān)聯(lián)方的稅率申報要注意當?shù)氐摹懊x稅負和實際稅負”，這些數(shù)據(jù)體現(xiàn)在對方的“年度審計報告”中。

（二）生產(chǎn)經(jīng)營情況

1．企業(yè)的業(yè)務概況，包括企業(yè)發(fā)展變化概況、所處的行業(yè)及發(fā)展概況、經(jīng)營策略、產(chǎn)業(yè)政策、行業(yè)限制等影響企業(yè)和行業(yè)的主要經(jīng)濟和法律問題，集團產(chǎn)業(yè)鏈以及企業(yè)所處地位；企業(yè)所處地位的披露要與《企業(yè)功能風險分析表》中填寫的相關(guān)內(nèi)容保持邏輯一致，否則會導致稅務機關(guān)在判斷企業(yè)的贏利水平時出現(xiàn)問題

2．企業(yè)的主營業(yè)務構(gòu)成，主營業(yè)務收入及其占收入總額的比重，主營業(yè)務利潤及其占利潤總額的比重；

3．企業(yè)所處的行業(yè)地位及相關(guān)市場競爭環(huán)境的分析；

4．企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方在關(guān)聯(lián)交易中執(zhí)行的功能、承擔的風險以及使用的資產(chǎn)等相關(guān)信息，并參照填寫《企業(yè)功能風險分析表》；需要注意的是，轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)查會關(guān)注企業(yè)之前年度的主營業(yè)務情況，故建議企業(yè)提供以前年度的主營業(yè)務及主營業(yè)務利潤比重的信息。包括分析企業(yè)獲利能力、償債能力、資本結(jié)構(gòu)的各項指標都會是稅務機關(guān)了解企業(yè)的重要參考指標，在此需予以列明并作出相應的分析，對企業(yè)的經(jīng)營狀況作總體結(jié)論性的自我評價。

5．企業(yè)集團合并財務報表，可視企業(yè)集團會計年度情況延期準備，但最遲不得超過關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度的次年12月31日。

?。ㄈ╆P(guān)聯(lián)交易情況

1．關(guān)聯(lián)交易類型、參與方、時間、金額、結(jié)算貨幣、交易條件等；

2．關(guān)聯(lián)交易所采用的貿(mào)易方式、年度變化情況及其理由；

3．關(guān)聯(lián)交易的業(yè)務流程，包括各個環(huán)節(jié)的信息流、物流和資金流，與非關(guān)聯(lián)交易業(yè)務流程的異同；

4．關(guān)聯(lián)交易所涉及的無形資產(chǎn)及其對定價的影響；

5．與關(guān)聯(lián)交易相關(guān)的合同或協(xié)議副本及其履行情況的說明；

6．對影響關(guān)聯(lián)交易定價的主要經(jīng)濟和法律因素的分析；

7．關(guān)聯(lián)交易和非關(guān)聯(lián)交易的收入、成本、費用和利潤的劃分情況，不能直接劃分的，按照合理比例劃分，說明確定該劃分比例的理由，并參照填寫《企業(yè)年度關(guān)聯(lián)交易財務狀況分析表》。

（四）可比性分析

1．可比性分析所考慮的因素，包括交易資產(chǎn)或勞務特性（如有形資產(chǎn)的物理特性、質(zhì)量、數(shù)量；勞務的性質(zhì)和范圍；無形資產(chǎn)類型、交易形式、期限、范圍、預期收益等）、交易各方功能和風險（如交易各方的功能、企業(yè)為發(fā)揮功能所使用資產(chǎn)的相似程度、交易各方承擔的風險等）、合同條款（如交易標的、數(shù)量、價格；收款方式和條件；交貨條件；售后服務范圍和條件；提供附加勞務的約定；合同的修改權(quán)、有效期、終止或續(xù)簽權(quán)利等）、經(jīng)濟環(huán)境（如所屬行業(yè)和地理區(qū)域，市場規(guī)模和層級；市場競爭情況，市場占有率；消費者購買力，商品或勞務的可替代性；生產(chǎn)要素價格，運輸成本、政府管制等）、經(jīng)營策略（如創(chuàng)新和開發(fā)策略、多元化經(jīng)營策略、風險規(guī)避策略、市場占有策略等）等；

確定職能和風險在關(guān)聯(lián)方之間的分配情況是轉(zhuǎn)讓定價分析的核心。

2．可比企業(yè)執(zhí)行的功能、承擔的風險以及使用的資產(chǎn)等相關(guān)信息；

3．可比交易的說明，如：有形資產(chǎn)的物理特性、質(zhì)量及其效用；融資業(yè)務的正常利率水平、金額、幣種、期限、擔保、融資人的資信、還款方式、計息方法等；勞務的性質(zhì)與程度；無形資產(chǎn)的類型及交易形式，通過交易獲得的使用無形資產(chǎn)的權(quán)利，使用無形資產(chǎn)獲得的收益；

4．可比信息來源、選擇條件及理由

1）企業(yè)可采用國際數(shù)據(jù)庫的資料披露可比信息，并選擇與其最接近的公司，在定價上采用“四分位法”，來確定自己的合理定價區(qū)間。

2）根據(jù)實施辦法的規(guī)定，稅務機關(guān)在評估調(diào)整既可以用公開數(shù)據(jù)，也可以使用非公開數(shù)據(jù)。如所得稅匯算清繳數(shù)據(jù)、進出口退稅數(shù)據(jù)、公司提交的關(guān)聯(lián)交易同期資料顯示的數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)信息以及其他特色數(shù)據(jù)庫等信息。

5．可比數(shù)據(jù)的差異調(diào)整及理由

企業(yè)可根據(jù)自身及其產(chǎn)品的特點，與其他公司做對比并說明理由；如果它們之間確實沒有可比性，企業(yè)可選擇與利潤率相關(guān)的定價方法證明自己定價的合理性

（五）轉(zhuǎn)讓定價方法的選擇和使用

1．轉(zhuǎn)讓定價方法的選用及理由，企業(yè)選擇利潤法時，須說明對企業(yè)集團整體利潤或剩余利潤水平所做的貢獻；

2．可比信息如何支持所選用的轉(zhuǎn)讓定價方法；

3．確定可比非關(guān)聯(lián)交易價格或利潤的過程中所做的假設和判斷；

4．運用合理的轉(zhuǎn)讓定價方法和可比性分析結(jié)果，確定可比非關(guān)聯(lián)交易價格或利潤，以及遵循獨立交易原則的說明；

5．其他支持所選用轉(zhuǎn)讓定價方法的資料。

需要說明的是，上述的主要內(nèi)容是按參考格式排列，實際編制同期資料時，其編制流程為先描述組織結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)經(jīng)營情況、關(guān)聯(lián)交易情況，然后確定轉(zhuǎn)讓定價方法，最后進行可比性分析。

八、兩種特殊情形下同期資料準備的附加要求

（一）成本分攤協(xié)議情形下

企業(yè)執(zhí)行成本分攤協(xié)議期間，除遵照《辦法》第三章規(guī)定外，還應準備和保存以下成本分攤協(xié)議的同期資料：

1．成本分攤協(xié)議副本；

2．成本分攤協(xié)議各參與方之間達成的為實施該協(xié)議的其他協(xié)議；

3．非參與方使用協(xié)議成果的情況、支付的金額及形式；

4．本年度成本分攤協(xié)議的參與方加入或退出的情況，包括加入或退出的參與方名稱、所在國家（地區(qū)）、關(guān)聯(lián)關(guān)系，加入支付或退出補償?shù)慕痤~及形式；

5．成本分攤協(xié)議的變更或終止情況，包括變更或終止的原因、對已形成協(xié)議成果的處理或分配；

6．本年度按照成本分攤協(xié)議發(fā)生的成本總額及構(gòu)成情況；

7．本年度各參與方成本分攤的情況，包括成本支付的金額、形式、對象，做出或接受補償支付的金額、形式、對象；

8．本年度協(xié)議預期收益與實際結(jié)果的比較及由此做出的調(diào)整。

（二）資本弱化情形下

企業(yè)關(guān)聯(lián)方債務和資本比例超過標準比例的利息支出，如要在計算應納稅所得額時扣除，除遵照《辦法》第三章規(guī)定外，還應準備、保存、并按稅務機關(guān)要求提供以下同期資料，證明關(guān)聯(lián)債權(quán)投資金額、利率、期限、融資條件以及債務和資本比例等均符合獨立交易原則：

1．企業(yè)償債能力和舉債能力分析；

2．企業(yè)集團舉債能力及融資結(jié)構(gòu)情況分析；

3．企業(yè)注冊資本等權(quán)益投資的變動情況說明；

4．關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的性質(zhì)、目的及取得時的市場狀況；

5．關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的貨幣種類、金額、利率、期限及融資條件；

6．企業(yè)提供的抵押品情況及條件；

7．擔保人狀況及擔保條件；

8．同類同期貸款的利率情況及融資條件；

9．可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換條件；

10．其他能夠證明符合獨立交易原則的資料。

九、企業(yè)同期資料的準備中存在的問題及相關(guān)建議

（一）組織結(jié)構(gòu)方面

對企業(yè)所屬企業(yè)集團的組織結(jié)構(gòu)及股權(quán)架構(gòu)披露不完整。

建議企業(yè)在同期資料中披露企業(yè)完整的組織結(jié)構(gòu)及股權(quán)架構(gòu)，直至最終控制方，包括企業(yè)的海外投資公司、境內(nèi)分公司、與企業(yè)高級管理人員有親屬關(guān)系的公司的組織結(jié)構(gòu)與股權(quán)結(jié)構(gòu)信息，即使雙方?jīng)]有股權(quán)關(guān)系，但有實際控制關(guān)系，如一方對另一方企業(yè)高級管理人員、購銷活動、生產(chǎn)經(jīng)營活動、生產(chǎn)必需的無形資產(chǎn)和專有技術(shù)實施控制，企業(yè)也需提供以上信息，即符合關(guān)聯(lián)關(guān)系認定標準的關(guān)聯(lián)企業(yè)、其他組織或個人都需要披露，而不僅僅列示直接控股公司。

對于兄弟企業(yè)，即使當期沒有發(fā)生交易也需要列示。

（二）生產(chǎn)經(jīng)營情況方面

1.企業(yè)只提供了企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)圖。

建議企業(yè)除列示企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)圖外，對各部門的職責范圍以及具體工作內(nèi)容等作清晰的描述，以便于監(jiān)管機構(gòu)對企業(yè)的架構(gòu)有更清楚的了解。

2．企業(yè)對產(chǎn)品的特征披露不完整。

建議企業(yè)在不影響保護商業(yè)機密的情況下，對產(chǎn)品特征作較清晰的說明，包括生產(chǎn)過程。如果是代工產(chǎn)品，需要說明產(chǎn)品的品牌、檔次等詳細內(nèi)容，便于稅務機關(guān)企業(yè)了解其生產(chǎn)的產(chǎn)品與可比產(chǎn)品的異同。

3．企業(yè)在進行有關(guān)企業(yè)的行業(yè)、產(chǎn)業(yè)鏈定位信息描述時，傾向于更多的羅列較易取得的行業(yè)本身的狀況，較少披露本企業(yè)在行業(yè)的定位等內(nèi)容。

由于稅務機關(guān)可以通過查閱稅務數(shù)據(jù)庫等方法自行獲取相關(guān)內(nèi)容，建議企業(yè)對所處行業(yè)地位的分析需要從宏觀的市場外部環(huán)境出發(fā)，分析市場核心產(chǎn)業(yè)構(gòu)成和范圍界定，可結(jié)合經(jīng)濟形勢和政治環(huán)境對市場的發(fā)展作簡要的介紹。然后進一步介紹企業(yè)所屬產(chǎn)業(yè)市場的現(xiàn)況和發(fā)展，產(chǎn)業(yè)的現(xiàn)況分析建議援引可靠的數(shù)據(jù)分析，例如產(chǎn)業(yè)內(nèi)主營產(chǎn)品的銷售值比重、內(nèi)外銷比重等等。

對企業(yè)的行業(yè)定位需從產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)分析中確定企業(yè)的在行業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈中的角色，選取處于相同角色競爭企業(yè)作為對比，在簡要介紹競爭企業(yè)的基礎(chǔ)上就企業(yè)自身的競爭優(yōu)勢做具體描述。

4．只提供了企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)圖，但僅對各部門的名稱及隸屬關(guān)系進行了列示。

建議企業(yè)組織架構(gòu)中要說明主要運營團隊和關(guān)聯(lián)管理人員，并對各部門的具體工作內(nèi)容，所承擔的功能及風險進行如實反映。

5．對于企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方在關(guān)聯(lián)交易中執(zhí)行的功能、承擔的風險描述過于簡單，缺乏事實和證據(jù)的支持。

建議企業(yè)按照《企業(yè)功能風險分析表》內(nèi)容進行功能風險分析要進行實地調(diào)查，要以事實和數(shù)據(jù)作為證據(jù)支持有關(guān)結(jié)論，不能只做簡單描述。比如企業(yè)及關(guān)聯(lián)方功能的客觀特征，誰在起主導作用；特別對于研發(fā)與營銷兩項功能，需要進行深入具體的分析。比如承擔營銷功能的關(guān)聯(lián)方是誰？由哪個部門、何人負責該項工作？在哪里從事相關(guān)工作？每年發(fā)生的費用有多少等。

（三）關(guān)聯(lián)交易情況

1．在填寫《企業(yè)年度關(guān)聯(lián)交易財務狀況分析表》時，對企業(yè)關(guān)聯(lián)交易及非關(guān)聯(lián)交易的成本、費用等劃分方法及合理性未進行說明。

建議企業(yè)按要求劃分關(guān)聯(lián)交易及非關(guān)聯(lián)交易的收入、成本、費用和利潤情況，不能直接劃分的，需按照合理比例劃分，并必須說明該劃分比例的理由。劃分的原則應符合收入、費用和成本口徑相匹配的原則，采用的分配方法也應保持一致性

2．未披露企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方在關(guān)聯(lián)交易中實際的定價方法及核算過程，而且沒有對企業(yè)在實際交易中是否按照其預先設定的方法進行交易進行分析。

建議企業(yè)按規(guī)定提供關(guān)聯(lián)交易定價政策，披露企業(yè)實際的定價方法及核算過程，并分析企業(yè)在實際交易中是否按照其預先設定的方法進行交易，如果不是，需要做出合理解釋。

比如進料加工的進口料件價格如何確定？境外關(guān)聯(lián)方從第三方購進材料以后按照什么定價方法銷售給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方？考慮了哪些定價因素？出口價格是如何確定？按照什么方法計算出口價格？考慮了哪些定價因素？有沒有考慮到境內(nèi)工廠所應保留的利潤水平？境外關(guān)聯(lián)方再銷售給第三方時保留在境外的利潤水平如何？境內(nèi)外關(guān)聯(lián)方在整個交易中如何分配利潤水平？企業(yè)所確定的定價政策是否真正有效執(zhí)行等。

3．關(guān)聯(lián)交易的業(yè)務流程圖較簡單，且對其與非關(guān)聯(lián)交易的區(qū)別未描述清楚，缺乏可比性。

建議企業(yè)分別用圖表及文字進行說明對關(guān)聯(lián)交易和非關(guān)聯(lián)交易的流程進行詳細描述，特別是信息流、物流、資金流。

（四）可比性分析方面

1．可比性分析過于簡單，只對完全成本加成率進行比較和列示。

建議企業(yè)將主要因素與可比企業(yè)進行列表比較，例如可比企業(yè)的銷售費用及管理費用占收入比例，研發(fā)費用占收入比例等。

2．可比企業(yè)的選取不合理。

對于一些完全成本加成率極低的可比企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營條件已發(fā)生改變，已公告有關(guān)重組方案，但同期資料中仍以該戶企業(yè)作為可比企業(yè)，實際已不具備可比性。

建議企業(yè)選取的可比企業(yè)要列示近三年的利潤水平，不能只單獨列一年數(shù)據(jù)。如果連續(xù)三年虧損或存在其他影響持續(xù)經(jīng)營的問題則不能作為可比企業(yè)。

（五）轉(zhuǎn)讓定價方法的選擇和使用

1．未從企業(yè)的實際情況出發(fā)，選擇適當?shù)霓D(zhuǎn)讓定價方法

根據(jù)《辦法》的規(guī)定，總計5種常用轉(zhuǎn)讓定價方法。每種轉(zhuǎn)讓定價方法，其關(guān)注的可分性分析的重點也各有不同。一家公司的定價方法可以是單一的，也可以是幾個方法共存的。但由于公司情況不同，每種交易都有最適合的定價方法。因此，納稅人必須根據(jù)關(guān)聯(lián)交易的性質(zhì)和可獲得信息，選擇其最合適的轉(zhuǎn)讓定價方法。

表1 五種常用轉(zhuǎn)讓定價方法對比表

2．對于被測試企業(yè)的完全成本加成率低于可比企業(yè)利潤率區(qū)間中位值的，同期資料中必然會進行特殊性因素調(diào)整，使其達到中位值以上水平，并且認為被測試企業(yè)不存在轉(zhuǎn)讓定價問題。但相關(guān)的同期資料未提供證據(jù)證明這些調(diào)整是被測試企業(yè)獨有的特殊性因素，而已選取的可比企業(yè)不具備同類的調(diào)整因素，不需對可比企業(yè)進行類似的調(diào)整。

筆者建議：

1）在對企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價方法進行特殊因素調(diào)整時，必須在同期資料中提供證據(jù)證明已選取的可比企業(yè)不需進行類似的調(diào)整。否則對應的調(diào)整無法視為企業(yè)獨有的特殊性因素，稅務機關(guān)將不會認可該種調(diào)整。

2）將企業(yè)實際利潤水平與同期資料中最終確定選取的可比企業(yè)利潤水平進行比較，作出企業(yè)在關(guān)聯(lián)交易定價中是否符合獨立交易原則的判斷。在按照合理的特殊性因素調(diào)整后，選取的指標低于可比中位值即為定價不合理，原則上應按照不低于中位值進行調(diào)整。