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同一控制下長(zhǎng)期股權(quán)投資的問(wèn)題 二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-長(zhǎng)期股權(quán)投資第三條規(guī)定：企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：（一）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 三、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-長(zhǎng)期股權(quán)投資第五條規(guī)定：下列長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第七條規(guī)定，采用成本法核算：（一）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)將子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。投資企業(yè)對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用本準(zhǔn)則規(guī)定的成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。 四、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-長(zhǎng)期股權(quán)投資第七條規(guī)定：采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。 五、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-長(zhǎng)期股權(quán)投資第九條規(guī)定：（采用權(quán)益法核算時(shí)）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)比照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》的有關(guān)規(guī)定確定。 六、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-長(zhǎng)期股權(quán)投資第十二條規(guī)定：（采用權(quán)益法核算時(shí)）投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。 案例：甲公司通過(guò)統(tǒng)一控制下的企業(yè)合并取得乙公司80%的股權(quán)并具有控制權(quán)，合并日乙公司賬面所有者權(quán)益為1000萬(wàn)元，甲公司支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值為900萬(wàn)元。則按照上述第二條，甲公司應(yīng)確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為800萬(wàn)元，100萬(wàn)元的差額應(yīng)當(dāng)沖減資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。同時(shí)甲公司按照上述第三條的規(guī)定對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。 問(wèn)題一：甲公司在期末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，按照上述第三條的規(guī)定應(yīng)將原按照成本法核算的該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法調(diào)整，那么，調(diào)整時(shí)是否需要該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本？若不調(diào)整，與準(zhǔn)則精神不符，若需要調(diào)整，則會(huì)產(chǎn)生如下問(wèn)題： 如本例，若乙公司合并時(shí)辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為900萬(wàn)元，小于其所有者權(quán)益賬面價(jià)值，則需要將差額80萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)期損益。問(wèn)題是，調(diào)整后的該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資為720萬(wàn)元，將在編制抵消長(zhǎng)期股權(quán)投資與乙公司賬面所有者權(quán)益時(shí)產(chǎn)生差額80萬(wàn)元，應(yīng)如何處理？除非編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)乙公司的會(huì)計(jì)報(bào)表全部按照公允價(jià)值計(jì)量，才不會(huì)產(chǎn)生該差額。 問(wèn)題二、甲公司在期末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)按照上述第六條對(duì)已確認(rèn)的應(yīng)享有乙公司凈損益按照乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整。那么，調(diào)整后的投資收益在和乙公司當(dāng)年損益（按照其賬面價(jià)值為基礎(chǔ)編制）抵消時(shí)，也會(huì)產(chǎn)生差額，除非編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)乙公司的會(huì)計(jì)報(bào)表全部按照公允價(jià)值計(jì)量，才不會(huì)產(chǎn)生該差額。 問(wèn)題三：從上面兩個(gè)問(wèn)題可以看出，在期末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，乙公司納入合并的會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)全部按照合并時(shí)乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)編制，才能保證合并過(guò)程正常進(jìn)行，那么，在進(jìn)行合并時(shí)，不論是同一控制下還是非同一控制下，都必須確定乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值，而這與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-企業(yè)合并中關(guān)于同一控制下企業(yè)合并的精神不符。 問(wèn)題四、既然在期末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，乙公司納入合并的會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)全部按照合并時(shí)乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)編制，而甲公司的會(huì)計(jì)報(bào)表卻不是以公允價(jià)值為基礎(chǔ)編制的，母子公司會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)不一致，這又違背了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制精神。除非將所有納入合并范圍的會(huì)計(jì)報(bào)表全部按照公允價(jià)值重述，而這既未見(jiàn)于準(zhǔn)則規(guī)定，實(shí)際工作量又很大，實(shí)際中很難操作，同時(shí)公允價(jià)值的確定有很大的靈活度，更會(huì)便于企業(yè)認(rèn)為調(diào)節(jié)利潤(rùn)。 問(wèn)題五、回過(guò)頭來(lái)，假設(shè)甲公司在期末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本不進(jìn)行調(diào)整，那么編制合并利潤(rùn)表時(shí)也不應(yīng)該對(duì)已確認(rèn)的應(yīng)享有乙公司凈損益按照乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整，否則合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)表的編制基礎(chǔ)就會(huì)不一致。那么，將成本法調(diào)整為權(quán)益法又有什么意義呢？這又違背了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-長(zhǎng)期股權(quán)投資的整體精神和基本準(zhǔn)則中對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性要求。 |
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