待攤費(fèi)用

詞義解釋

　　指已經(jīng)支出但應(yīng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用，如低值易耗品攤銷、一次支出數(shù)額較大的財產(chǎn)保險費(fèi)、排污費(fèi)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、廣告費(fèi)、固定資產(chǎn)經(jīng)常修理費(fèi)、預(yù)付租入固定資產(chǎn)的租金等。企業(yè)單位在籌建期間發(fā)生的開辦費(fèi)，以及在生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的攤銷期限在1年以上的各項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)作為“遞延資產(chǎn)”不得列作待攤費(fèi)用。

　　長期待攤費(fèi)用是指企業(yè)當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生/支出，應(yīng)在1年以內(nèi)的期間內(nèi)分期攤銷計入產(chǎn)品成本或期間費(fèi)用的支出。主要包括開辦費(fèi)、固定資產(chǎn)大修理支出和股票發(fā)行費(fèi)等[1]。應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)的借款利息、租金等不能作為長期待攤費(fèi)用處理

　　一、本科目核算小企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1年以上(不含1年)的各項(xiàng)費(fèi)用。

　　二、開辦費(fèi)：企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊登記費(fèi)以及不計入固定資產(chǎn)價值的借款費(fèi)用等，應(yīng)于發(fā)生時，借記本科目，貸記有關(guān)科目；在開始生產(chǎn)經(jīng)營的當(dāng)月轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記本科目。開辦費(fèi)應(yīng)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營開始之日一次攤銷。

　　三、小企業(yè)發(fā)生的其他長期待攤費(fèi)用，借記本科目，貸記有關(guān)科目。攤銷時，借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記本科目。

　　四、本科目應(yīng)按費(fèi)用的種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。

　　五、本科目期末借方余額，反映小企業(yè)尚未攤銷的各項(xiàng)長期待攤費(fèi)用的攤余價值。

　　這類費(fèi)用，雖在本期發(fā)生，但在以后各期仍起作用，不應(yīng)將它全部記入本期生產(chǎn)費(fèi)用、商品流通費(fèi)，要由以后各期分?jǐn)偅哉_計算各期的生產(chǎn)費(fèi)用或商品流通費(fèi)。為了反映待攤費(fèi)用的增減變動情況，應(yīng)設(shè)置“待攤費(fèi)用”科目。

　　費(fèi)用支付時，記入該科目的借方；

　　費(fèi)用攤銷時，記入該科目的貸方。借方余額表示尚待攤銷的費(fèi)用數(shù)額，在資產(chǎn)負(fù)債表中列作流動資產(chǎn)。

　　對外經(jīng)濟(jì)合作企業(yè)在“待攤費(fèi)用”科目中還核算搭建臨時設(shè)施、在用周轉(zhuǎn)材料、在用低值易耗品的實(shí)際成本，以及一次發(fā)生數(shù)額較大受益期較長的大型施工機(jī)械的安裝、拆卸及輔助設(shè)施費(fèi)。

　　通過“待攤費(fèi)用”科目進(jìn)行的

　　1　發(fā)生（支付）各項(xiàng)待攤費(fèi)用時，記入該科目的借方，同時記入“銀行存款”、“低值易耗品”、“包裝物”、“應(yīng)交稅金”等相應(yīng)科目的貸方；

　　2　攤銷的費(fèi)用一般沒有專設(shè)成本項(xiàng)目，按受益期攤銷時，記入該科目的貸方，按車間部門和費(fèi)用用途分別記入“制造費(fèi)用”、“輔助生產(chǎn)成本”、“產(chǎn)品銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目的借方；

　　3“待攤費(fèi)用”按費(fèi)用的種類設(shè)置明細(xì)帳進(jìn)行明細(xì)核算，分別反映和監(jiān)督各種待攤費(fèi)用的發(fā)生和攤銷情況。

　　借：待攤費(fèi)用－XX

　　貸：銀行存款（現(xiàn)金）

　　借：管理費(fèi)用（營業(yè)費(fèi)用）－電話費(fèi)

　　貸：待攤費(fèi)用－XX

　　至于什么費(fèi)用需要攤銷，那就看這費(fèi)用是不是屬于本期發(fā)生（支付）的，但應(yīng)由本期和以后各期共同負(fù)擔(dān)的，攤銷期限在一年以內(nèi)的各項(xiàng)費(fèi)用，如低值易耗品攤銷、固定資產(chǎn)修理費(fèi)等。掌握原則就是這費(fèi)用是否能本期一次性進(jìn)入成本或受益期限是不是比較長?！?

　　“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”歷來都是體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則最主要的賬戶。財政部于2000年頒布的《企業(yè)會計制度》（以下簡稱“原制度”）中規(guī)定的“兩費(fèi)”分別屬于資產(chǎn)類和負(fù)債類科目，其期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中均有專項(xiàng)列示。“新準(zhǔn)則應(yīng)用指南”附錄“會計科目和主要賬務(wù)處理”中刪除了“待攤費(fèi)用”與“預(yù)提費(fèi)用”科目，并在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中也相應(yīng)取消了這兩個項(xiàng)目，但未對原制度規(guī)定的待攤、預(yù)提有關(guān)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理及報表列示作任何說明，也沒有任何一處地方明確表示允許待攤、預(yù)提。

　　這樣，就造成眾多執(zhí)行新準(zhǔn)則企業(yè)的會計人員對待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用的會計處理產(chǎn)生了困惑。在權(quán)威部門沒有作出說明、學(xué)術(shù)界又各抒己見的情況下，許多企業(yè)便自行設(shè)法處理，其會計處理方法可謂五花八門。

　　如：有的企業(yè)仍保留“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目，期末將其反映在新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動資產(chǎn)”和“其他流動負(fù)債”項(xiàng)目；有的企業(yè)通過“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”等科目代替“待攤費(fèi)用”科目，期末將其反映在新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付款項(xiàng)”或者“其他應(yīng)收款”等項(xiàng)目；也有的通過“預(yù)收賬款”、“其他應(yīng)付款”等科目代替“預(yù)提費(fèi)用”科目，期末將其反映在新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)收款項(xiàng)”或者“其他應(yīng)付款”等項(xiàng)目。

　　但是，這些方法是否符合新準(zhǔn)則的要求呢？“兩費(fèi)”究竟應(yīng)該如何處理呢？在此，我們就自己的理解，淺析新準(zhǔn)則取消“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目的原因及相關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理。

　　新準(zhǔn)則強(qiáng)化資產(chǎn)負(fù)債觀，淡化收入費(fèi)用觀。資產(chǎn)負(fù)債觀更符合信息有用性，將已不能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，即不符合資產(chǎn)定義的項(xiàng)目剔除出資產(chǎn)負(fù)債表。比如，“待攤費(fèi)用”本質(zhì)上是一種費(fèi)用，屬于無價值資產(chǎn)，是企業(yè)一經(jīng)發(fā)生就已消耗的一項(xiàng)“沉沒成本”，它沒有使用價值，沒有流通性，假如企業(yè)破產(chǎn)，是不可能用它來償還債務(wù)的，如果將它歸類于資產(chǎn)，會虛增企業(yè)的資產(chǎn)總額，虛夸企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率，嚴(yán)重影響企業(yè)財務(wù)指標(biāo)的公允性，不利于投資者對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與財務(wù)狀況作出正確的判斷。

　　上述有些企業(yè)仍保留“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目，或者采用“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”、“預(yù)收賬款”、“其他應(yīng)付款”等替代科目，其本質(zhì)上是一樣的，都沒有遵循資產(chǎn)負(fù)債觀，不符合新準(zhǔn)則的要求。

　　從新準(zhǔn)則對資產(chǎn)的定義看，資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。

　　待攤費(fèi)用是企業(yè)已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)由當(dāng)期及以后各期負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，直接表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，企業(yè)資產(chǎn)、所有者權(quán)益的減少，預(yù)期不會給企業(yè)帶來任何經(jīng)濟(jì)利益，因此不能被劃入資產(chǎn)范疇。新準(zhǔn)則規(guī)定，負(fù)債是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。

　　預(yù)提費(fèi)用是企業(yè)按照規(guī)定從成本費(fèi)用中預(yù)先提取但尚未支付的費(fèi)用，雖然這些費(fèi)用預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，但它們并不是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時義務(wù)，其同樣不符合新準(zhǔn)則對負(fù)債的定義。

　　再看新準(zhǔn)則對費(fèi)用的定義，費(fèi)用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。這一定義能很好地包容“兩費(fèi)”的定義，因?yàn)槊恳粋€“兩費(fèi)”明細(xì)項(xiàng)目的設(shè)置都是在經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè)，而且每個項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)利益的流出額都能可靠地計量。因此，“兩費(fèi)”應(yīng)隸屬于新準(zhǔn)則中的費(fèi)用要素而不是資產(chǎn)或負(fù)債要素。

　　新準(zhǔn)則將權(quán)責(zé)發(fā)生制提升為會計基礎(chǔ)，但是這并不意味著作為權(quán)責(zé)發(fā)生制主要賬戶的“兩費(fèi)”不能被取消。雖然在真實(shí)反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果方面，權(quán)責(zé)發(fā)生制較收付實(shí)現(xiàn)制具有較大的優(yōu)越性，但由于其存在一些固有缺陷，也往往帶來巨大危害。

　　例如，權(quán)責(zé)發(fā)生制與會計信息質(zhì)量要求的實(shí)質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性、相關(guān)性和重要性等相矛盾，會使企業(yè)虛列資產(chǎn)和虛增當(dāng)期利潤。近年來，“兩費(fèi)”的設(shè)置等許多核算方法對資產(chǎn)和負(fù)債準(zhǔn)確披露產(chǎn)生的負(fù)面影響，隨著安然等丑聞爆發(fā)而遭到了重點(diǎn)批判，改良權(quán)責(zé)發(fā)生制的呼聲很高，修正的收付實(shí)現(xiàn)制（如現(xiàn)金流動制）也對權(quán)責(zé)發(fā)生制提出了挑戰(zhàn)。以前曾有學(xué)者提出從會計信息質(zhì)量要求的重要性來衡量，可以不設(shè)置“兩費(fèi)”科目，以保證企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債得到更合理的披露，這個觀點(diǎn)恰恰符合新準(zhǔn)則的要求。

　　在實(shí)務(wù)中，有些企業(yè)對“兩費(fèi)”業(yè)務(wù)進(jìn)行核算時，故意作賬戶游戲，利用“兩費(fèi)”作為調(diào)節(jié)利潤的“蓄水池”或“變壓器”，成為企業(yè)粉飾會計報表的慣用手段。

　　概括起來，利用“兩費(fèi)”做假賬主要有隨意改變“兩費(fèi)”的攤銷、預(yù)提期和攤銷、預(yù)提額：“掛而不攤”掩蓋虧損；將不屬于“兩費(fèi)”的內(nèi)容列入“兩費(fèi)”；將屬于“兩費(fèi)”的內(nèi)容未列入“兩費(fèi)”：“兩費(fèi)”攤?cè)牒皖A(yù)提對象不正確：“兩費(fèi)”在會計報表上披露不準(zhǔn)確等幾種情況。

　　另外，預(yù)提費(fèi)用還增加了納稅調(diào)整的工作量。所以，新準(zhǔn)則取消“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”這些過渡性科目，限制了企業(yè)調(diào)節(jié)各期利潤的操縱空間，將發(fā)生的受益期在一年以內(nèi)的費(fèi)用，直接計入當(dāng)期損益。這樣既簡化了會計核算，又比較容易理解，也減輕了審計人員對該類業(yè)務(wù)審計的工作量。

　　原制度規(guī)定的待攤費(fèi)用，是指企業(yè)已經(jīng)支出，但應(yīng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的、且分?jǐn)偲谙拊?年以內(nèi)（包括1年）的各項(xiàng)費(fèi)用，如低值易耗品和出租出借包裝物攤銷、預(yù)付保險費(fèi)、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、預(yù)付報刊雜志費(fèi)、季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)在停工期內(nèi)的費(fèi)用、一次交納數(shù)額較大需分?jǐn)偟挠』ǘ愐约肮潭ㄙY產(chǎn)修理費(fèi)用等。

　　（一）低值易耗品和出租出借包裝物攤銷

　　對于原制度中的低值易耗品和包裝物，在新準(zhǔn)則中歸類到“周轉(zhuǎn)材料”科目核算。新準(zhǔn)則應(yīng)用指南指出，周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價值但仍保持原有實(shí)物形態(tài)不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料，如包裝物和低值易耗品，應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法進(jìn)行攤銷；企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉(zhuǎn)材料等，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進(jìn)行攤銷。“周轉(zhuǎn)材料”科目可按其種類，分別“在庫”、“在用”和“攤銷”進(jìn)行明細(xì)核算。

　　采用一次攤銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目。周轉(zhuǎn)材料報廢時，應(yīng)按報廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價值，借記“原材料”等科目，貸記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目。

　　采用其他攤銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“周轉(zhuǎn)材料——在用”科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料——在庫”科目；攤銷時按應(yīng)攤銷額，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料——攤銷”科目。周轉(zhuǎn)材料報廢時應(yīng)補(bǔ)提攤銷額，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料——攤銷”科目。同時，按報廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價值，借記“原材料”等科目，貸記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目；并轉(zhuǎn)銷全部已提攤銷額，借記“周轉(zhuǎn)材料——攤銷”科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料——在用”科目。

　　（二）預(yù)付保險費(fèi)、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、預(yù)付報刊雜志費(fèi)

　　對于預(yù)付保險費(fèi)、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、預(yù)付報刊雜志費(fèi)的處理，按預(yù)付的金額分別計入有關(guān)成本或損益類科目。屬于企業(yè)行政管理部門為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的計入管理費(fèi)用；屬于企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）為生產(chǎn)產(chǎn)品或者提供勞務(wù)而發(fā)生的計入制造費(fèi)用；屬于企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)過程中發(fā)生的計入銷售費(fèi)用。預(yù)付上述款項(xiàng)時，借記“管理費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

　　（三）季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)在停工期內(nèi)的費(fèi)用

　　新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的季節(jié)性的停工損失，借記“制造費(fèi)用”科目，貸記“原材料”、“應(yīng)付職工薪酬”、“銀行存款”等科目。

　?。ㄋ模┮淮谓患{數(shù)額較大、需分?jǐn)偟挠』ǘ?

　　對于一次交納數(shù)額較大、需分?jǐn)偟挠』ǘ惖奶幚?，新?zhǔn)則應(yīng)用指南規(guī)定，企業(yè)按規(guī)定計算確定的應(yīng)交礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”科目。

　　（五）固定資產(chǎn)修理費(fèi)用

　　新準(zhǔn)則規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。固定資產(chǎn)的日常維護(hù)支出只是確保固定資產(chǎn)處于正常工作狀態(tài)，通常不滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)在發(fā)生時計入管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用，不得采用預(yù)提或待攤方式處理。新準(zhǔn)則應(yīng)用指南規(guī)定，企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，如不滿足資本化條件，應(yīng)當(dāng)直接計入管理費(fèi)用。企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，直接計入銷售費(fèi)用。

　　原制度規(guī)定的預(yù)提費(fèi)用是指企業(yè)按照規(guī)定從成本費(fèi)用中預(yù)先提取但尚未支付的費(fèi)用，如借款利息、預(yù)提的租金、保險費(fèi)和固定資產(chǎn)修理費(fèi)等。

　　新準(zhǔn)則應(yīng)用指南規(guī)定，通過設(shè)置“應(yīng)付利息”科目，核算企業(yè)按照合同約定應(yīng)支付的利息，包括吸收存款、分期付息到期還本的長期借款、企業(yè)債券等應(yīng)支付的利息。資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)按攤余成本和實(shí)際利率計算確定的利息費(fèi)用，借記“利息支出”、“在建工程”、“財務(wù)費(fèi)用”、“研發(fā)支出”等科目，按合同利率計算確定的應(yīng)付未付利息，貸記“應(yīng)付利息”科目，按其差額，借記或貸記“長期借款——利息調(diào)整”、“吸收存款——利息調(diào)整”等科目。實(shí)際支付利息時，借記“應(yīng)付利息”科目，貸記“銀行存款”等科目。

　　根據(jù)對待攤費(fèi)用中固定資產(chǎn)修理費(fèi)用的分析可以得知，新準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南不再對固定資產(chǎn)的修理費(fèi)用進(jìn)行預(yù)提，而是在實(shí)際發(fā)生時根據(jù)支出能否資本化分別進(jìn)行相應(yīng)的處理。不能資本化的修理費(fèi)用直接計入當(dāng)期費(fèi)用，可以資本化的計入固定資產(chǎn)賬面價值。對于當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的租金和保險費(fèi)，也可以不進(jìn)行預(yù)提，等到實(shí)際支付租金和保險費(fèi)時，按支付的金額分別計入有關(guān)成本或損益類科目。

　　待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的概念及特點(diǎn)待攤費(fèi)用是指企業(yè)已經(jīng)支出，但應(yīng)當(dāng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的、分?jǐn)偲谠?年以內(nèi)（含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用，如低值易耗品和出租出借包裝物的攤銷、預(yù)付財產(chǎn)保險費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、待攤固定資產(chǎn)修理費(fèi)用、購買印花稅票和一次繳納稅額較多且需要分月攤銷的稅金等。

　　待攤費(fèi)用的特點(diǎn)是支付在前，受益、攤銷在后。

　　預(yù)提費(fèi)用是指企業(yè)從成本費(fèi)用中預(yù)先列支但尚未實(shí)際支付的各項(xiàng)費(fèi)用，如銀行借款的利息費(fèi)用、預(yù)提的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用、租金和保險費(fèi)等。

　　預(yù)提費(fèi)用的特點(diǎn)是受益、預(yù)提在前，支付在后。

　?。ㄒ唬┵~戶設(shè)置的目的相同：兩者都屬于跨期攤提類賬戶，此類賬戶的設(shè)置目的是按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間，正確計算各個會計期間的成本和盈虧，換句話說就是“誰受益，誰負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。

　?。ǘ┵~戶的用途和結(jié)構(gòu)相同：兩者是用來核算和監(jiān)督應(yīng)由若干個會計期間共同負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，并將這些費(fèi)用攤配到各個會計期間的賬戶。借方登記費(fèi)用的實(shí)際支出額或發(fā)生額，貸方登記應(yīng)由各個會計期間負(fù)擔(dān)的費(fèi)用攤配數(shù)。在實(shí)際工作中，對于不經(jīng)常發(fā)生的核算單位，兩賬戶可以合二為一，設(shè)置一個“待攤和預(yù)提費(fèi)用”賬戶，借以簡化核算手續(xù)。“待攤和預(yù)提費(fèi)用”賬戶的余額應(yīng)列示待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的差額，即以期末待攤費(fèi)用大于預(yù)提費(fèi)用的差額列為借方余額，而期末預(yù)提費(fèi)用大于待攤費(fèi)用的差額列為貸方余額。此賬戶余額列示于資產(chǎn)負(fù)債表。

　　（三）兩者均具有流動性：兩者的受益期皆在2個月以上1年以下，所以都具有流動性，待攤費(fèi)用為流動資產(chǎn)，預(yù)提費(fèi)用為流動負(fù)債；在一定條件下，預(yù)提費(fèi)用可以轉(zhuǎn)化為待攤費(fèi)用。

　?。ㄋ模┟骷?xì)賬的設(shè)置相同：兩者都是按費(fèi)用種類設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)分類的核算。

　?。ㄎ澹徲嫹綄烧叩?a target=_blank>審計目標(biāo)相同：審查待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用是否按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則記入當(dāng)期成本，有無人為調(diào)節(jié)利潤的情況。因?yàn)樵趯?shí)際工作中，這兩個科目常被企業(yè)作為調(diào)節(jié)生產(chǎn)經(jīng)營利潤的“蓄水池”，特別是實(shí)行“工效掛鉤”的企業(yè)和實(shí)行利潤承包企業(yè)，用調(diào)節(jié)手段達(dá)到承包目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)和多計提效益工資的目的。

　?。ㄒ唬┵~戶的性質(zhì)不同：賬戶按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類中，“待攤費(fèi)用”屬于資產(chǎn)類賬戶。因?yàn)樗窍戎Ц逗蠓謹(jǐn)?，占用了企業(yè)的資金。該賬戶借方記錄企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)的增加額，貸方記錄減少額，余額一般出現(xiàn)在借方，表示期末某一時點(diǎn)企業(yè)實(shí)際擁有的資產(chǎn)數(shù)額。“預(yù)提費(fèi)用”屬于負(fù)債類賬戶。因?yàn)樗穷A(yù)先提取，該支付而尚未支付的費(fèi)用，成為企業(yè)的負(fù)債。該賬戶的貸方記錄負(fù)債的增加額，借方記錄減少額，余額一般出現(xiàn)在貸方，反映企業(yè)在期末某一時點(diǎn)所承擔(dān)債務(wù)的實(shí)際數(shù)額。

　?。ǘ﹥煞N費(fèi)用的發(fā)生和記錄受益期的時間不一致：待攤費(fèi)用是發(fā)生或支付在先，攤?cè)胧芤嫫谠诤蠹矗喊磳?shí)際數(shù)支付，按平均數(shù)在以后受益期內(nèi)分?jǐn)偅活A(yù)提費(fèi)用是先將費(fèi)用計入受益期，支付費(fèi)用在后即：按平均數(shù)在受益期預(yù)提，以后按實(shí)際數(shù)支付。

　?。ㄈ┨钪茣媹蟊淼奶幚碓瓌t不同。待攤費(fèi)用屬于費(fèi)用發(fā)生后據(jù)實(shí)攤銷，事先知道具體的分配標(biāo)準(zhǔn)及分配金額，實(shí)務(wù)中不會出現(xiàn)貸方余額，填制會計報表時不需要進(jìn)行調(diào)整；而預(yù)提費(fèi)用需要事前估算將要發(fā)生費(fèi)用的攤銷標(biāo)準(zhǔn)，事前并不知道具體的金額或標(biāo)準(zhǔn)，所以實(shí)務(wù)中經(jīng)常出現(xiàn)多提或少提的現(xiàn)象，容易出現(xiàn)借方余額。此時，一般不需要進(jìn)行賬務(wù)處理，但在填制會計報表時，卻應(yīng)將其填入“待攤費(fèi)用”項(xiàng)目，視同待攤費(fèi)用處理，實(shí)務(wù)中叫做“賬表不符”。

　　例一、假定某工業(yè)企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元，輔助生產(chǎn)車間1800元，企業(yè)行政管理部門2700元，專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200元。

　　支付時的會計分錄為：

　　借：待攤費(fèi)用——預(yù)付保險費(fèi)12600

　　貸：銀行存款12600

　　10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計分錄如下：

　　借：制造費(fèi)用——保險費(fèi)2900

　　管理費(fèi)用——保險費(fèi)900

　　營業(yè)費(fèi)用——保險費(fèi)400

　　貸：待攤費(fèi)用——待攤保險費(fèi)4200

　　該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計分錄即可。

　　例二、假定某工業(yè)企業(yè)某生產(chǎn)車間的固定資產(chǎn)大修理費(fèi)用，采用按年度的計劃修理費(fèi)用分月平均預(yù)提、年末將預(yù)提修理費(fèi)用與實(shí)際修理費(fèi)用結(jié)平的方法。該企業(yè)該生產(chǎn)車間年度計劃修理費(fèi)用為26400元，每月平均預(yù)提2200元。該車間實(shí)際支付的修理費(fèi)用為：4月份13000元，8月份14000元。修理費(fèi)用均用支票支付。

　　企業(yè)根據(jù)年度計劃編制預(yù)提費(fèi)用分配表（略），其會計分錄如下：

　　1—3月份，每月末預(yù)提修理費(fèi)用時：

　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2200

　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2200

　　4月份支付修理費(fèi)用時：

　　借：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用13000

　　貸：銀行存款13000

　　4月末預(yù)提修理費(fèi)用時：

　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2200

　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2200

　　此時，4月末預(yù)提費(fèi)用賬面是借方余額4200（元）

　　5—7月份，每月末預(yù)提修理費(fèi)用時：

　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2200

　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2200

　　此時，7月末預(yù)提費(fèi)用賬面是貸方余額=2200*3-4200=1400（元）(含7月份）

　　8月份支付修理費(fèi)用時：

　　借：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用14000

　　貸：銀行存款14000

　　此時，預(yù)提費(fèi)用賬借方發(fā)生額=13000+14000=27000（元）

　　而實(shí)際的預(yù)提數(shù)=2200×7=15400（元）

　　所以還應(yīng)預(yù)提數(shù)額=27000－15400=11600（元）

　　即8－12月5個月內(nèi)每月應(yīng)提修理費(fèi)用=11600÷5=2320（元）

　　8－12月份，每月計提修理費(fèi)用時：

　　借：制造費(fèi)用——修理費(fèi)2320

　　貸：預(yù)提費(fèi)用——預(yù)提修理費(fèi)用2320

　　此時，12月末預(yù)提費(fèi)用賬面已無余額。取消使用"待攤費(fèi)用"和"預(yù)提費(fèi)用"

　　待攤費(fèi)用是指企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的，分?jǐn)偲谙拊?年以內(nèi)（包括1年）的各項(xiàng)費(fèi)用，包括企業(yè)預(yù)付保險費(fèi)、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)在停工期內(nèi)的費(fèi)用以及其他應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的其他費(fèi)用。

　　預(yù)提費(fèi)用是指企業(yè)按照規(guī)定從成本費(fèi)用中預(yù)先提取但尚未支付的費(fèi)用，如企業(yè)預(yù)提的租金、保險費(fèi)、短期借款利息等。

　　資產(chǎn)負(fù)債表要求不符合資產(chǎn)定義及其確認(rèn)條件的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目不能夠在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)。“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”不符合資產(chǎn)、負(fù)債的定義，因此“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”不能在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)。上述兩個科目實(shí)質(zhì)上是屬于結(jié)算類科目，2007年新會計準(zhǔn)則取消了“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”兩科目的使用。

　　原“待攤費(fèi)用”可以通過“預(yù)付賬款”和“其他應(yīng)收款”科目核算，原“預(yù)提費(fèi)用”可以通過“應(yīng)付利息”、“其他應(yīng)付款”等科目核算。原企業(yè)短期借款利息的預(yù)提，新準(zhǔn)則規(guī)定通過“應(yīng)付利息”科目核算。

　　首次執(zhí)行日的“待攤費(fèi)用”余額可計入首次執(zhí)行日當(dāng)期損益或轉(zhuǎn)入預(yù)付帳款科目處理；首次執(zhí)行日的“預(yù)提費(fèi)用”余額，如果符合負(fù)債或預(yù)計負(fù)債的定義，則轉(zhuǎn)入相應(yīng)應(yīng)付款項(xiàng)或預(yù)計負(fù)債科目，如果不符合負(fù)債或預(yù)計負(fù)債的定義，則只能沖回或按照前期差錯更正原則處理。

　　除預(yù)提費(fèi)用以外，企業(yè)日常處理時還要計提一部分費(fèi)用。按照稅法要求除壞賬準(zhǔn)備金以外計提的其他準(zhǔn)備金如存貨跌價準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、短期和長期投資跌價準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等，都不得在稅前扣除，只有在實(shí)際發(fā)生時產(chǎn)生的損失才能據(jù)實(shí)扣除。因此多數(shù)中小企業(yè)對準(zhǔn)備金的計提業(yè)務(wù)平時不予處理，只有在實(shí)際發(fā)生損失時才進(jìn)行賬務(wù)處理。

　　實(shí)際發(fā)生相關(guān)損失，企業(yè)必須向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供要求的相關(guān)證據(jù)，經(jīng)落實(shí)后才能給予認(rèn)可。有些會計不按照要求平時隨便計提減值準(zhǔn)備或者時常進(jìn)行存貨盤虧、存貨丟失等業(yè)務(wù)的處理，結(jié)果在匯算清繳時因不能提供相關(guān)證據(jù)全部被檢查人員剔除，調(diào)增企業(yè)利潤。

　　一般來說，工會經(jīng)費(fèi)、壞賬準(zhǔn)備、銀行貸款利息等可按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則計提，并按規(guī)定在稅前扣除。

　　( 一) 按新準(zhǔn)則規(guī)定,“待攤費(fèi)用”科目中一些內(nèi)容已不在該科目中核算。

　　1.經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出

　　經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出, 應(yīng)通過“長期待攤費(fèi)用”科目核算, 并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi), 采用合理的方法進(jìn)行攤銷。

　　2.固定資產(chǎn)修理費(fèi)

　　固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等, 不再采用待攤或預(yù)提方式, 應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。企業(yè)生產(chǎn)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用, 借記“管理費(fèi)用”等科目, 貸記“銀行存款”等科目; 企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等, 借記“銷售費(fèi)用”科目, 貸記“銀行存款”等科目。

　　3.預(yù)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)

　　超過一年以上攤銷的固定資產(chǎn)租賃費(fèi)用, 應(yīng)在“長期待攤費(fèi)用”賬戶核算。

　　4.低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷

　　采用一次轉(zhuǎn)銷法的, 領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值, 借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目, 貸記“周轉(zhuǎn)材料”。

　　采用其他攤銷法的, 領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值, 借記“周轉(zhuǎn)材料( 在用) ”, 貸記“周轉(zhuǎn)材料( 在庫) ”; 攤銷時應(yīng)按攤銷額, 借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目, 貸記“周轉(zhuǎn)材料( 攤銷) ”。

　　( 二) 除上述幾項(xiàng)業(yè)務(wù)外, 還有一些需要在“待攤費(fèi)用”科目中核算的業(yè)務(wù)。

　　比如: 預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票和一次交納印花稅額較大需分?jǐn)偟臄?shù)額等。但是新發(fā)布的會計科目表中, 刪去了“待攤費(fèi)用”科目, 資產(chǎn)負(fù)債表中也刪去了“待攤費(fèi)用”項(xiàng)目。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)如何處理, 有幾種觀點(diǎn)。

　　第一種觀點(diǎn): 支出發(fā)生時一次計入損益。

　　這種觀點(diǎn)認(rèn)為, 待攤費(fèi)用是企業(yè)已經(jīng)支付但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的攤銷期在一年以內(nèi)( 包括一年) 的費(fèi)用, 支出發(fā)生時一次計入損益與分期攤銷計入損益對全年的損益影響是一樣的。但筆者認(rèn)為, 這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ), 沒有嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間, 不能正確計算各個會計期間的成本和盈虧, 不能體現(xiàn)“誰受益, 誰負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。

　　比如: 2007 年12 月支付2008 年的報刊雜志費(fèi), 是不能計入2007 年損益的。

　　第二種觀點(diǎn): 設(shè)置“待攤費(fèi)用”科目核算。

　　企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定, 企業(yè)可以根據(jù)本單位的實(shí)際情況自行增設(shè)、分拆、合并會計科目。因此, 企業(yè)如有預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票等業(yè)務(wù), 可以增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動資產(chǎn)”中反映。

　　例1: 假定某企業(yè)10 月份通過銀行預(yù)付第4 季度保險費(fèi)12600 元。其中基本生產(chǎn)車間6900 元, 輔助生產(chǎn)車間1800 元, 企業(yè)行政管理部門2700 元, 專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200 元。

　　支付時的會計分錄為:

　　借: 待攤費(fèi)用———預(yù)付保險費(fèi)12600

　　貸: 銀行存款12600

　　10 月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表( 略) , 然后, 根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計分錄如下:

　　借: 制造費(fèi)用———保險費(fèi)2900

　　管理費(fèi)用———保險費(fèi)900

　　營業(yè)費(fèi)用———保險費(fèi)400

　　貸: 待攤費(fèi)用———待攤保險費(fèi)4200

　　該企業(yè)11、12 月份再做與10 月份相同的會計分錄即可。

　　第三種觀點(diǎn): 不增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。

　　企業(yè)預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時, 在“預(yù)付賬款”科目核算, 期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。

　　例2: 假定某企業(yè)2007 年1 月1 日租入管理用辦公設(shè)備一批,

　　每月租金7000 元, 每季初支付租金。1 月1 日支付租金時:

　　借: 預(yù)付賬款———預(yù)付租金21000

　　貸: 銀行存款21000

　　2007 年1~3 月份攤銷時編制會計分錄如下:

　　借: 管理費(fèi)用———設(shè)備租金7000

　　貸: 預(yù)付賬款———預(yù)付租金7000

　　例3: 假定某企業(yè)2007 年12 月預(yù)付2008 年上半年報刊雜志費(fèi)12000 元, 會計分錄為:

　　借: 預(yù)付賬款———預(yù)付報刊雜志費(fèi)12000

　　貸: 銀行存款12000

　　2007 年12 月31 日,“預(yù)付賬款”的借方余額12000 元列示在資產(chǎn)負(fù)債表的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中。

　　2008 年1~6 月份攤銷時編制會計分錄如下:

　　借: 管理費(fèi)用———報刊雜志費(fèi)2000

　　貸: 預(yù)付賬款———預(yù)付報刊雜志費(fèi)2000

　　例4: 假定某企業(yè)10 月份通過銀行預(yù)付第4 季度保險費(fèi)12600 元。其中基本生產(chǎn)車間6900 元, 輔助生產(chǎn)車間1800 元, 企業(yè)行政管理部門2700 元, 專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200 元。

　　支付時的會計分錄為:

　　借: 預(yù)付賬款———預(yù)付保險費(fèi)12600

　　貸: 銀行存款12600

　　10 月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表( 略) , 然后, 根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計分錄如下:

　　借: 制造費(fèi)用———保險費(fèi)2900

　　管理費(fèi)用———保險費(fèi)900

　　營業(yè)費(fèi)用———保險費(fèi)400

　　貸: 預(yù)付賬款———預(yù)付保險費(fèi)4200

　　該企業(yè)11、12 月份再做與10 月份相同的會計分錄即可。