新《企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第五十三條同時也規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。
    按照此意，“年度利潤總額”中應(yīng)當(dāng)包涵了企業(yè)當(dāng)年的公益性捐贈支出。這樣，公益性捐贈支出自然就會直接影響“年度利潤總額”，而使得公益性捐贈稅前扣除限額出現(xiàn)了“不確定性”，可能造成企業(yè)當(dāng)年的公益性捐贈可在稅前全額扣除或者全額不能扣除。也正因如此，企業(yè)從事公益性捐贈活動，有必要進(jìn)行“稅前”籌劃。
    在出現(xiàn)了企業(yè)多捐贈稅前扣除限額越小，直至為“0”的情況時，且企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)盈利情況下，公益性捐贈列支多少，才能獲得最大化的稅前扣除限額？
    [分析]

    捐贈額稅前扣除限額=“年度利潤額”×12%，“年度利潤總額”分解為捐贈前利潤總額和捐贈總額，而捐贈額稅前扣除限額=捐贈總額-稅后列支捐贈額，則（捐贈總額-稅后列支捐贈額）=（捐贈前利潤總額-捐贈總額）×12%。通過轉(zhuǎn)換，稅后列支捐贈額=捐贈總額（1+12%）-捐贈前利潤總額×12%。
    顯然，僅從稅收籌劃角度考慮，當(dāng)稅后列支捐贈額=0時，為可全額扣除捐贈額度（即均可稅前列支）。則捐贈總額（1+12%）-捐贈前利潤總額12%=0，即：可全額扣除捐贈額度=捐贈前利潤總額×12%÷（1+12%）。 

    十、利用產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策納稅籌劃
    （一）國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。 

    舊企業(yè)所得稅法僅對國家級高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)實行15％的優(yōu)惠稅率。新企業(yè)所得稅法放寬了地域限制，擴(kuò)大到全國范圍，同時嚴(yán)格了高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。 

    對于現(xiàn)有將高新技術(shù)僅作為部門核算的公司，可以將高新技術(shù)業(yè)務(wù)剝離出來，成立獨(dú)立的高新技術(shù)企業(yè)，以適用15％的稅率。當(dāng)然，高新技術(shù)企業(yè)要屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》并且要經(jīng)過國家有關(guān)部門認(rèn)定。
    （二）有關(guān)環(huán)境保護(hù)、資源綜合利用和安全生產(chǎn)的產(chǎn)業(yè)和項目的稅收優(yōu)惠。 

    新企業(yè)所得稅法中，產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策的另一個亮點(diǎn)就是把有關(guān)環(huán)境保護(hù)、資源綜合利用和安全生產(chǎn)的產(chǎn)業(yè)和項目納入了產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠體系，以圖進(jìn)一步提高我國企業(yè)的環(huán)保、節(jié)約和安全生產(chǎn)意識，促使企業(yè)加大這些方面的開發(fā)和投資力度。
    企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按10％從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。這里的專用設(shè)備指《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅饒惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，且5年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓、出租。 

    企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90％計入收入總額。這里原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。 

    因此，企業(yè)需要購置有關(guān)環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水和安全生產(chǎn)等專用設(shè)備時，想要享受稅收優(yōu)惠，少繳稅，必須是企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄中的專用設(shè)備，且注意年限限制。 

    （三）運(yùn)用安置特殊人員就業(yè)納稅籌劃 

    新企業(yè)所得稅法規(guī)定：安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資實行加計扣除。其中企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工資的100％加計扣除。 

    新企業(yè)所得稅法取消了原稅法對安置人員比例的限制，企業(yè)可以根據(jù)自身情況，在一定的適合崗位上盡可能地安置下崗失業(yè)或殘疾人員，以充分享受稅收優(yōu)惠，減輕稅負(fù)。 
    （四）運(yùn)用技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步的稅收優(yōu)惠政策納稅籌劃

    新企業(yè)所得稅法從以下2個方面對技術(shù)革新設(shè)定了優(yōu)惠條款，鼓勵企業(yè)進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，也給企業(yè)帶來了納稅籌劃空間。 

    1、符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得可以免征、減征企業(yè)所得。即一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。
    2、開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用可以在計算應(yīng)納稅所得額時加計扣除。即企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。

    新產(chǎn)品和新技術(shù)的研發(fā)是提高企業(yè)競爭力和獲得較高利潤的保證，需要持續(xù)和高額的投資。企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分運(yùn)用納稅籌劃，有效地獲得國家通過稅收優(yōu)惠政策所給予的資金支持。如企業(yè)外購專利技術(shù)的費(fèi)用，只能計入“無形資產(chǎn)”科目在規(guī)定年限內(nèi)直線攤銷。然而如果企業(yè)與科研機(jī)構(gòu)采取聯(lián)合開發(fā)的方式，則技術(shù)開發(fā)的費(fèi)用不僅能夠在稅前一次性扣除，而且可以獲得實際發(fā)生額50％的所得稅稅前加計抵扣。 

    十一、資產(chǎn)收購和股權(quán)收購的所得稅籌劃
    一、境外股權(quán)收購的納稅籌劃分析
    [法律依據(jù)]

    《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》財稅[2009]59號第七條規(guī)定如下： 

　　企業(yè)發(fā)生涉及中國境內(nèi)與境外之間（包括港澳臺地區(qū)）的股權(quán)和資產(chǎn)收購交易，除應(yīng)符合本通知第五條規(guī)定的條件外，還應(yīng)同時符合下列條件，才可選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定： 

　　1、非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，沒有因此造成以后該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負(fù)擔(dān)變化，且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)書面承諾在3年（含3年）內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)； 

    2、非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán)； 

　  3、居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股的非居民企業(yè)進(jìn)行投資； 

　  4、財政部、國家稅務(wù)總局核準(zhǔn)的其他情形。

    財稅59號文第五條規(guī)定企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定： 

　　1、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。 

　　2、被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。（75%） 

　　3、企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。
    4、重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。（85%） 

　  5、企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。 

　  也就是說股權(quán)收購行為需要同時符合上述九個條款才可以適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，符合特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，方才可以享受稅收優(yōu)惠待遇。
    《國家稅務(wù)總局關(guān)于下發(fā)協(xié)定股息稅率情況一覽表的通知  》（國稅函[2008]112號）

    2008年1月1日起，非居民企業(yè)從我國居民企業(yè)獲得的股息將按照10%的稅率征收預(yù)提所得稅，但是，我國政府同外國政府訂立的關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定以及內(nèi)陸與香港、澳門間的稅收安排（以下統(tǒng)稱“協(xié)定”），與國內(nèi)稅法有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。即表中協(xié)定稅率高于我國法律法規(guī)規(guī)定稅率的，可以按國內(nèi)法律法規(guī)規(guī)定的稅率執(zhí)行。
    如果籌劃方案不能適用特殊性稅務(wù)處理，納稅人就難于按照國稅函[2008]112號規(guī)定提交享受協(xié)定待遇申請表，也就不可能執(zhí)行協(xié)定股息預(yù)提所得稅稅率，則整個方案的籌劃結(jié)果會得不償失。 
    二、境內(nèi)股權(quán)收購的納稅籌劃分析
    法律依據(jù)

    1、 特殊性稅務(wù)處理的條件

    財政部 國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）第五條的規(guī)定，企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

   （1）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

   （2）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合財稅[2009]59號規(guī)定比例。（符合75%）
   （3）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。(經(jīng)營的連續(xù)性)。

   （4）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合財稅[2009]59號規(guī)定的比例。（符合85%）

   （5）重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。
    2、特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定

    企業(yè)重組同時符合以上5條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：

   （1）企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。

    企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。
   （2）股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%（此時有關(guān)支付金額已經(jīng)形成實際交換，以公允價值計算為合理。），可以選擇按以下規(guī)定處理（即暫不確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得或損失）：
    ①被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

    ②收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

    ③收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項保持不變。  

    三、資產(chǎn)收購的籌劃原理及案例分析
    資產(chǎn)收購的籌劃原理

    1、資產(chǎn)收購的一般稅務(wù)處理  
    企業(yè)資產(chǎn)收購重組交易，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：

    1、被收購方應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；

    2、收購方取得資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定；

    3、被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項原則上保持不變。  
　　在一般稅務(wù)處理下，資產(chǎn)收購的所得稅處理和一般意義上的企業(yè)資產(chǎn)買賣交易的稅務(wù)處理原則是完全一致的，即被收購方按資產(chǎn)的市場價格或公允價值與計稅基礎(chǔ)的差額確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；收購方如果是用非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行交換的，應(yīng)分兩步走，先按公允價值銷售確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，再按公允價值購買資產(chǎn)。由于資產(chǎn)收購不涉及企業(yè)法律主體資格的變更，  

    因此，被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項原則上保持不變。  
    2、資產(chǎn)收購的特殊性稅務(wù)處理

      資產(chǎn)收購的特殊性稅務(wù)處理對于適用特殊性處理的重組，根據(jù)財稅[2009]59號文件規(guī)定，應(yīng)同時符合以下5個條件：  
  （一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；

  （二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例；

  （三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；

  （四）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例；

  （五）重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。
    3、資產(chǎn)收購需要重點(diǎn)把握如下3點(diǎn)：  
    （1）資產(chǎn)收購要有合理商業(yè)目的。比如阿里巴巴收購雅虎，由于雅虎作為一個在國內(nèi)搜索市場占據(jù)重要位置的搜索品牌，可以為阿里巴巴帶來豐富產(chǎn)品，包括搜索技術(shù)、門戶網(wǎng)站、即時通訊軟件等，這項資產(chǎn)收購就是有合理的商業(yè)目的。  
    （2）資產(chǎn)收購不能以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。企業(yè)如果以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，刻意使資產(chǎn)收購中的股權(quán)支付比例符合特殊性稅務(wù)處理的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可予以否決。 
    （3）企業(yè)在收購另一家企業(yè)的實質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)后，必須在收購后的連續(xù)12個月內(nèi)仍運(yùn)營該資產(chǎn)，從事該項資產(chǎn)以前的營業(yè)活動。比如，A企業(yè)購買了B企業(yè)的一個紡織品生產(chǎn)車間，如果其在購買后12個月內(nèi)，將紡織品生產(chǎn)線變賣，利用該場地重新購置設(shè)備從事食品加工，則不能適用資產(chǎn)收購的特殊性稅務(wù)處理。 
    在符合上述前提的情況下，如果資產(chǎn)收購中受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

   （1）轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

   （2）受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定。 
    受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，即通常的資產(chǎn)收購應(yīng)當(dāng)近似于企業(yè)的一個整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，僅涉及少部分營業(yè)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓不適用特殊性稅務(wù)處理。同時，股權(quán)支付的金額不低于其交易支付總額的85%。只有以上條件同時滿足，資產(chǎn)收購才能適用特殊性稅務(wù)處理。 
    十二、利用預(yù)繳企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行納稅籌劃
    （一）法律政策依據(jù)

    國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步做好稅收征管工作的通知》（國稅發(fā)[2009]16號）第二條第（五）項第三款規(guī)定：認(rèn)真做好新增企業(yè)所得稅征管范圍調(diào)整工作；落實好企業(yè)所得稅行業(yè)征管操作指南；加強(qiáng)企業(yè)所得稅預(yù)繳管理，提高預(yù)繳稅款比例，力爭使預(yù)繳稅款占全年應(yīng)繳稅款的70%以上。
    國稅函（1996）8號文件規(guī)定：

   “企業(yè)所得稅是采取按年計算，分期預(yù)繳，年終匯算清繳的辦法征收的。預(yù)繳是為了保證稅款均衡入庫的一種手段。企業(yè)的收入和費(fèi)用列支要到企業(yè)的一個會計年度結(jié)束后才能準(zhǔn)確計算出來，平時在預(yù)繳中無論是采用按納稅期限的實際數(shù)預(yù)繳，還是按上一年度內(nèi)應(yīng)納稅所得額的一定比例預(yù)繳，或者按其他方法預(yù)繳，都存在不能準(zhǔn)確計算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的問題。因此，企業(yè)在預(yù)繳中少繳的稅款不應(yīng)作為偷稅（現(xiàn)沒有“偷稅”之稅了，用“延期繳納稅款”取代了處理。”
    （二）籌劃方案

    企業(yè)平常預(yù)繳企業(yè)所得稅時，如果稅額繳大，企業(yè)應(yīng)該力爭控制企業(yè)所得稅預(yù)繳比例，力爭使預(yù)繳稅款占全年應(yīng)繳稅款的70%以上，使多余的稅款留到企業(yè)匯算清繳期間進(jìn)行清算，爭取資金的使用價值。

    企業(yè)由于受任務(wù)或季節(jié)因素的影響，其收入存在一定的不確定性，特別是會出現(xiàn)上半年有收入，下半年沒有收入只有支出的情況。由于發(fā)票已經(jīng)開出了，確認(rèn)了收入必須納稅，結(jié)果到年終發(fā)現(xiàn)了企業(yè)多交稅了，雖然《中華人民共和國稅收征收管理辦法》第五十一條規(guī)定了，企業(yè)多繳納的稅收可以向當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)主管當(dāng)局申請退稅，但退稅手續(xù)復(fù)雜而麻煩，在實踐當(dāng)中頂多只能在下一年度預(yù)繳稅款時進(jìn)行抵扣。在某種程度上占用了資金的使用價值。因此，可以在有收入的時期多列支一些費(fèi)用，在沒有收入時期少列支一些費(fèi)用，但總體不突破稅法規(guī)定的扣除標(biāo)準(zhǔn)。國家稅務(wù)總局規(guī)定：企業(yè)在預(yù)繳中少繳的稅款不作為延期繳納稅款處理。
    十三、利用壞賬損失的備抵法進(jìn)行納稅籌劃
    （一）籌劃依據(jù)

    根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定，壞賬損失的財務(wù)處理方法，主要有直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。無論是直接轉(zhuǎn)銷法還是備抵法，發(fā)生的壞賬損失都得在稅務(wù)主管當(dāng)局批準(zhǔn)后才能在稅前扣除，但企業(yè)采用備抵法進(jìn)行賬務(wù)處理，在一個會計年度內(nèi)可以先在“管理費(fèi)用”里反映的“壞賬準(zhǔn)備”起到延期繳納企業(yè)所得稅的作用，贏得了資金的使用價值。
    根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的壞賬損失只有當(dāng)?shù)囟悇?wù)局批準(zhǔn)后才能在稅前扣除，否則在年度匯算清繳時進(jìn)行納稅調(diào)增。

  籌劃方案：

    企業(yè)應(yīng)該盡力采用備低法進(jìn)行財務(wù)處理，因為，采用備低法對減輕稅負(fù)更為有利。即使兩種方法計算的應(yīng)交納所得稅數(shù)額是一致的，但應(yīng)收賬款余額百分比法將應(yīng)納稅款滯后，等于享受到國家一筆無息貸款，增加了企業(yè)的流動資金。

    十四、利用企業(yè)彌補(bǔ)虧損進(jìn)行納稅籌劃
    1、重視虧損年度后的運(yùn)營

    對企業(yè)來說，虧損的發(fā)生是很被動的，任何一個企業(yè)都不希望發(fā)生虧損，即使政府承擔(dān)了一部分虧損，但更主要的還是企業(yè)得承受很大的損失，所以虧損具有不可操作性，甚至是企業(yè)所不愿意見到的。然而，一旦虧損實際發(fā)生了，企業(yè)就必須從資本運(yùn)營上下功夫，如企業(yè)可以減小以后5年內(nèi)投資的風(fēng)險性，以相對較安全的投資為主，確保虧損能在規(guī)定期限內(nèi)盡快得到全部彌補(bǔ)。
    2、充分利用不同企業(yè)、不同情況下虧損彌補(bǔ)的規(guī)定

    按稅法規(guī)定，匯總、合并納稅的成員企業(yè)發(fā)生的虧損，可直接沖抵其他成員企業(yè)的所得額或并入母公司的虧損額，不需要用本企業(yè)以后年度所得彌補(bǔ)。被兼并企業(yè)若不再具有獨(dú)立納稅人資格，其兼并前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，可由兼并企業(yè)用以后年度的所得彌補(bǔ)。所以，對于一些長期處于高盈利狀態(tài)的企業(yè)，可以兼并一些虧損企業(yè)，以減少其應(yīng)納稅所得額，達(dá)到節(jié)稅目的。一些大型集團(tuán)企業(yè)，可以采取匯總、合并納稅的方式，用盈利企業(yè)所得沖抵虧損企業(yè)的虧損額，減少應(yīng)納所得稅額，取得最大的納稅補(bǔ)償收益。

    3、千萬要杜絕虛報虧損

    根據(jù)《關(guān)于企業(yè)虛報虧損如何處理的通知》（國稅發(fā)[1996]162號）的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)進(jìn)行檢查時，如發(fā)現(xiàn)企業(yè)多列扣除項目或少計應(yīng)納稅所得，從而多報虧損的，經(jīng)調(diào)整后無論企業(yè)仍是虧損還是變?yōu)橛?，?yīng)視為查出相同數(shù)額的應(yīng)納稅所得，一律按法定稅率（現(xiàn)在是25%）計算出相應(yīng)的應(yīng)納所得稅額，以此作為偷稅（現(xiàn)在是“延期繳納稅款”）罰款的依據(jù)。
    如果企業(yè)多報虧損，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查調(diào)整后有盈余的，還應(yīng)就調(diào)整后的應(yīng)納稅所得，按適用稅率補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。如果企業(yè)多報虧損已用以后年度的應(yīng)納稅所得進(jìn)行了彌補(bǔ)，還應(yīng)對多報虧損已彌補(bǔ)部分，按適用稅率計算補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。因此，企業(yè)必須正確地向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報虧損，才能使國家允許企業(yè)用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)本年度虧損的政策發(fā)揮其應(yīng)有的作用。
    十五、商場“滿就送”促銷方式的納稅籌劃
    (一)政策法律依據(jù)

    《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》（財政部 國家稅務(wù)總局第50號令）第四條第（八）項規(guī)定：“單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈送其他單位或者個人的，視同銷售貨物。”基于此規(guī)定，就意味著企業(yè)或個體工商戶發(fā)生有償捐贈的商品不視同銷售貨物，繳納增值稅，如果發(fā)生無償贈送貨物或商品的行為，則要視同銷售貨物，繳納增值稅。
    《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定：企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入。
    《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規(guī)定：“因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。

    （一）用于市場推廣或銷售；

    （二）用于交際應(yīng)酬；

    （三）用于職工獎勵或福利；

    （四）用于股息分配；

    （五）用于對外捐贈；

    （六）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。”

    同時（國稅函〔2008〕828號）第三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。”
    某大型商場，增值稅一般納稅人，企業(yè)所得稅實行查賬征收方式。假定每銷售100元商品，其平均商品成本為60元。年末商場決定開展促銷活動，擬定“滿100送20”，即每銷售100元商品，送出20元的優(yōu)惠。具體方案有如下幾種選擇：

    1、顧客購物滿100元，商場送8折商業(yè)折扣的優(yōu)惠；

    2、顧客購物滿100元，商場贈送折扣券20元（不可兌換現(xiàn)金，下次購物可代幣結(jié)算）；

    3、顧客購物滿100元，商場另行贈送價值20元禮品；

    4、顧客購物滿100元，商場返還現(xiàn)金“大禮”20元；

    5、顧客購物滿100元，商場送加量，顧客可再選購價值20元商品，實行捆綁式銷售，總價格不變。 

    現(xiàn)假定商場單筆銷售了100元商品，各按以上方案逐一分析各自的稅收負(fù)擔(dān)和稅后凈利情況如下（不考慮城建稅和教育費(fèi)附加等附加稅費(fèi)）：

    方案一：滿就送折扣。

    這一方案企業(yè)銷售100元商品，收取80元，只需在銷售票據(jù)上注明折扣額，銷售收入可按折扣后的金額計算，假設(shè)商品增值稅率為17%，企業(yè)所得稅稅率為25%，則：應(yīng)納增值稅=（80÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=2.90（元）；銷售毛利潤=80÷1.17－60÷1.17=17.09（元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅=17.09×25%=4.27（元）；稅后凈收益=17.09－4.27=12.82（元）。
    方案二：滿就送贈券。按此方案企業(yè)銷售100元商品，收取100元，但贈送折扣券20元,則顧客相當(dāng)于獲得了下次購物的折扣期權(quán)，商場本筆業(yè)務(wù)應(yīng)納稅及相關(guān)獲利情況為：

    應(yīng)納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）；

    銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）；

    應(yīng)納企業(yè)所得稅=34.19×25%=8.55（元）；

    稅后凈收益=34.19－8.55=25.64（元）。

    但當(dāng)顧客下次使用折扣券時，商場就會出現(xiàn)按方案一計算的納稅及獲利情況，因此與方案一相比，方案二僅比方案一多了流入資金增量部分的時間價值而已，也可以說是“延期”折扣。
    方案三：滿就送禮品。此方案下，企業(yè)的贈送禮品行為是有償贈送行為，不應(yīng)視同銷售行為，不應(yīng)計算銷項稅額（其實禮品的銷項稅額隱含在企業(yè)銷售滿100元的商品的銷項稅額當(dāng)中，只是沒有剝離出來而已。因此對于禮品的進(jìn)項稅額應(yīng)允許其申報抵扣，贈送禮品時也不應(yīng)該單獨(dú)再次計算銷項稅額。）；但根據(jù)國稅函【2008】828號的規(guī)定，要計算企業(yè)所得稅，不過禮品是外購的，其銷售收入和成本都是采購成本12元，相關(guān)計算如下：

    應(yīng)納增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%-12÷1.17×17%=4.07（元）；

稅法規(guī)定，為其他單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實物等應(yīng)按規(guī)定代扣代繳個人所得稅；稅款由支付單位代扣代繳。為保證讓利顧客20元，商場贈送的價值20元的商品應(yīng)不含個人所得稅額，該稅應(yīng)由商場承擔(dān)，因此贈送該商品時商場需代顧客偶然所得繳納的個人所得稅額為：20÷（1＋20％）×20％＝3.3（元）；

    銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17+12÷1.17－12÷1.17=34.19（元）；

    應(yīng)納企業(yè)所得稅=34.19×25%=8.55（元）；

    稅后凈收益=34.19－8.55-3.3=22.34（元）。
    方案四：滿就送現(xiàn)金。商場返還現(xiàn)金行為亦屬商業(yè)折扣，與方案一相比只是定率折扣與定額折扣的區(qū)別，相關(guān)計算如下。

    在這種情況下，所贈送的現(xiàn)金也要繳納個人所得稅，且由商家承擔(dān)。

    應(yīng)交增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）

    應(yīng)交個人所得稅=20÷（1＋20％）×20％＝3.3（元）；

    銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）；

    應(yīng)納企業(yè)所得稅=34.19×25%=8.55（元）

    企業(yè)利潤=100÷1.17－60÷1.17-20-3.3=10.89（元）

    稅后凈收益=10.89－8.55=2.34（元）
    方案五：滿就送加量。按此方案，商場為購物滿100元的商品實行加量不加價的優(yōu)惠。商場收取的銷售收入沒有變化，但由于實行捆綁式銷售，避免了“無償贈送“之嫌，因而加量部分成本可以正常列支，相關(guān)計算如下：

    增值稅=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=4.07（元）；

    銷售毛利潤=100÷1.17－60÷1.17－12÷1.17=23.93（元）；

    應(yīng)納企業(yè)所得稅=23.93×25%=5.98（元）；

    稅后凈收益=23.93－5.98=17.95（元）。
    在以上方案中，方案一與方案五相比，即再把20元的商品（成本是12元）作正常銷售試作相關(guān)計算如下：應(yīng)納增值稅=（20÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=1.16（元）；銷售毛利潤=20÷1.17－12÷1.17=6.84（元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅=6.84×25%=1.71（元）；稅后凈收益=6.84－1.71=5.13（元）。

    按上面的計算方法，方案一可最終可獲稅后凈利為（12.82+5.13）=17.95元，與方案五大致相等。若仍作折扣銷售，則稅后凈收益還是有一定差距，方案五優(yōu)于方案一。且方案一的再銷售能否及時實現(xiàn)具有不確定性，因此還得考慮存貨占用資金的時間價值。

    綜上所述，商場“滿就送”的最佳方案為贈送折扣券的促銷方式，其次為贈送禮品方案，再次為“滿就送加量——加量不加價”的方式，最后是打折酬賓，而返還現(xiàn)金的方式為不可取。
    十六、合作建房的納稅籌劃
    （一）納稅籌劃的政策法律依據(jù)

    國稅法[2009]31號第三十六條規(guī)定：“企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項目，且該項目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理：

    1、凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時，如該項目已經(jīng)結(jié)算計稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。 
    2、凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項目利潤的，應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行處理：

    （1）企業(yè)應(yīng)將該項目形成的營業(yè)利潤額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。

    （2）投資方取得該項目的營業(yè)利潤應(yīng)視同股息、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。”

    國稅法[2009]31號第三十七條規(guī)定：“企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項目的，按以下規(guī)定進(jìn)行處理： 

    企業(yè)應(yīng)在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購入開發(fā)產(chǎn)品兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按應(yīng)從該項目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應(yīng)取得的）的市場公允價值計算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。”   

    （二）納稅籌劃方案

    企業(yè)在選擇合作建房時，應(yīng)對合作的目的是分得開發(fā)產(chǎn)品還是分享利潤分別進(jìn)行計算，權(quán)衡利益得失后，作出最后的選擇。